La obligación de declaración en IRPF por rendimientos de trabajo se condiciona al número de pagadores: con un único pagador, el límite de exención es 22.000 euros; con múltiples pagadores, se reduce a 12.000 euros, salvo que las cantidades del segundo y restantes pagadores no superen 1.500 euros anuales (en cuyo caso se mantiene el límite de 22.000 euros) o se trate de prestaciones pasivas con retención conforme al procedimiento especial reglamentario. La conclusión descarta la aplicación uniforme del límite de 22.000 euros cuando existe pluralidad de fuentes de pago, activando automáticamente el régimen restrictivo de 12.000 euros, con posibilidad de recuperación solo bajo las excepciones tasadas del artículo 96.3.a).2.º
Hechos
En 2017 la consultante ha percibido como rendimientos del trabajo dos pensiones públicas, una de la Seguridad Social (jubilación) y otra de Clases Pasivas (viudedad). El importe de cada una de ellas es superior a 1.500,00 euros anuales, superando las dos conjuntamente los 12.000,00 euros pero sin llegar a los 22.000,00.
Cuestión planteada
Existencia de uno o más pagadores, a los efectos de determinar la obligación de declarar respecto a las referidas pensiones.
Contestación
La regulación de la obligación de declarar aparece recogida en el artículo 96 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se establece lo siguiente:
“1. Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan.
2. No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes, en tributación individual o conjunta:
a) Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 euros anuales.
b) Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros anuales.
Lo dispuesto en esta letra no será de aplicación respecto de las ganancias patrimoniales procedentes de transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva en las que la base de retención, conforme a lo que se establezca reglamentariamente, no proceda determinarla por la cuantía a integrar en la base imponible.
c) Rentas inmobiliarias imputadas en virtud del artículo 85 de esta ley, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales.
En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros.
3. El límite a que se refiere la letra a) del apartado 2 anterior será de 12.000 euros para los contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes supuestos:
a) Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite será de 22.000 euros anuales en los siguientes supuestos:
1.º Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales.
2.º Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a) de esta Ley y la determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca.
b) Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos diferentes de las previstas en el artículo 7 de esta Ley.
c) Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente.
d) Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.
(…)”.
En el ámbito que aquí se pregunta —referido únicamente a los rendimientos del trabajo y a la existencia de más de un pagador— y con el planteamiento de que el consultante no ha solicitado la aplicación del procedimiento especial para determinar el tipo de retención aplicable a contribuyentes perceptores de prestaciones pasivas, el asunto se delimita en torno a la existencia de uno o dos pagadores respecto a las prestaciones pasivas percibidas, pues en función de ello se delimita la exclusión de la obligación de declarar: rendimientos que no excedan de 22.000 euros anuales (único pagador), bajando el límite anterior a 12.000 euros (varios pagadores) siempre que las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, superen en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales, si no se supera esta cantidad el límite se mantiene en los 22.000 euros.
Esta configuración genérica en dos niveles de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo —hasta 22.000 euros y hasta 12.000 euros— encuentra su explicación en el sistema de retenciones aplicable sobre estos rendimientos, sistema que busca una igualdad entre las retenciones practicadas y la cuota impositiva.
Evidentemente, esa igualdad sólo puede lograrse en el primero de los niveles referidos, pues la intervención de un único pagador de rendimientos permite alcanzar esa igualdad, operando así la retención como impuesto definitivo, sin necesidad de tener que presentar la declaración del Impuesto, pues el ingreso ya se ha efectuado a través de las retenciones.
Por el contrario, en el segundo nivel, el hecho de intervenir dos (o más) pagadores independientes, que por tanto no tienen en cuenta las retribuciones satisfechas por cada uno de ellos, comporta que las retenciones sean menores que la cuota impositiva, lo que ha forzado al legislador a bajar el límite de la obligación de declarar a 12.000 euros.
Por tanto, en el presente caso el asunto planteado se concreta en determinar la existencia de uno o más pagadores en relación con las prestaciones pasivas percibidas por la consultante. Para ello se hace preciso acudir a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas reguladora de las retenciones.
Tanto la Ley del Impuesto (artículo 99.2) como el Reglamento del Impuesto (artículo 76.1) al establecer quiénes están obligados a retener o ingresar a cuenta incluyen en primer lugar a “las personas jurídicas y demás entidades”, siendo este supuesto el que determina la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta en el supuesto de las Administraciones Públicas.
Tal obligación se establece en relación con las propias personas jurídicas o entidades y no con respecto a los empleados, unidades administrativas... que pudieran gestionar los pagos que aquéllas realizan.
Para determinar —en el ámbito de las Administraciones Públicas— cuándo interviene un solo pagador o varios pagadores, se hace necesario acudir a la personalidad jurídica del órgano o entidad pagadora. Ello comporta distinguir entre:
- La Administración General del Estado.
- Las Administraciones de las Comunidades Autónomas.
- Las entidades que integran la Administración Local.
- Las entidades, entes u organismos con personalidad jurídica propia que estén vinculados o dependan de las anteriores.
De acuerdo con lo expuesto, en el caso consultado nos encontramos en presencia de dos pagadores: el INSS (entidad gestora de la Seguridad Social, dotada de personalidad jurídica —artículo 1 del Real Decreto 2583/1996—), respecto a la pensión de la Seguridad Social, y la propia Administración General del Estado, respecto pensión de Clases Pasivas, por lo que el límite determinante de la obligación de declarar por la obtención de rendimientos del trabajo será el de 12.000 euros anuales.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, art. 96