En la transmisión de una oficina de farmacia, la ganancia patrimonial del inmovilizado (material e inmaterial) se calcula conforme al artículo 37.1.n) LIRPF tomando como valor de adquisición el valor contable del elemento, minorado por las amortizaciones fiscalmente deducibles (incluida la amortización mínima conforme al RD 439/2007). Las existencias transmitidas constituyen rendimiento íntegro de la actividad económica, mientras que el inmovilizado genera ganancia patrimonial independiente según la diferencia entre valor de adquisición (contable amortizado) y valor de transmisión (precio real de enajenación, con deducción de gastos y tributos inherentes).
Hechos
La consultante se dedica a la actividad económica de farmacia y en fecha 30 de junio de 2006 vendió el 50 por ciento de su oficina, lo que generó una ganancia patrimonial a efectos del IRPF.
En la actividad lleva obligatoriamente contabilidad ajustada a las normas del Código de Comercio.
Cuestión planteada
Si el valor contable a considerar como valor de adquisición de la oficina de farmacia transmitida debe establecerse según lo definido en el artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. Valor contable que debe considerarse como valor de adquisición
Contestación
En análisis de la tributación de la participación en la oficina de farmacia requiere distinguir entre existencias e inmovilizado.
El importe obtenido por la venta de la parte correspondiente a las existencias constituirá rendimiento íntegro de la actividad económica de la vendedora.
En la transmisión del inmovilizado (tanto material como inmaterial) resulta de aplicación lo previsto en el artículo 28.2 del texto refundido de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), que establece:
“Para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la Sección 4ª del presente Capítulo.”
De acuerdo con lo anterior, el importe de la ganancia o pérdida patrimonial se determina en el supuesto de transmisión onerosa, según establece el artículo 34.1.a) de la Ley del Impuesto, por la diferencia de los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales. A estos efectos, el artículo 35.3 del mismo texto legal establece que, en las transmisiones a título oneroso el valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión, excluidos los intereses en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá este.
El artículo 37.1.n) de la Ley del Impuesto establece, dentro de las reglas especiales de valoración, que:
“n) En las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse respecto a las amortizaciones que minoren dicho valor”.
Por su parte el artículo 40 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439//2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), señala que:
“1. El valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos se minorará en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.
A estos efectos, se considerará como amortización mínima la resultante del período máximo de amortización o el porcentaje fijo que corresponda, según cada caso.
2. Tratándose de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, teniendo en cuenta las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles, sin perjuicio de la amortización mínima a que se refiere el apartado anterior. Cuando los elementos patrimoniales hubieran sido afectados a la actividad después de su adquisición y con anterioridad al 1 de enero de 1999, se tomará como fecha de adquisición la que corresponda a la afectación“.
El valor contable de los elementos patrimoniales será el que resulte de la aplicación de la normativa mercantil.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Arts. 28, 34, 35, 37; RIRPF RD 439/2007, Art. 40