Las ventas de servicios de alojamiento o transporte que la agencia minorista realiza a sus clientes respecto de servicios recibidos de agencias mayoristas no tributarán por el régimen especial de agencia de viajes, siendo inaplicable la normativa del artículo 141 LIVA. Cuando la agencia minorista actúa en nombre y por cuenta de la mayorista (conforme a los pactos entre ambas), liquidará IVA al tipo general exclusivamente sobre su comisión, sin posibilidad de aplicar el régimen especial al total de la operación; el desglose del IVA en factura a clientes finales resulta tributariamente irrelevante respecto a la calificación de la operación de la minorista frente a la Administración.
Hechos
Una agencia de viajes minorista vende servicios de agencias mayoristas que le facturan en régimen especial de agencia de viajes y donde de forma explícita se descuenta del total el IVA de la comisión al tipo general del Impuesto. También recibe facturas de hoteles o compañías hoteleras, en algunas de cuyas facturas con el importe de la comisión deducido el servicio de alojamiento.
Cuestión planteada
- Aplicación del régimen de agencia de viajes.
- Factura a los clientes de las ventas de la mayorista.
- Desglose del IVA a los clientes de la minorista.
Contestación
1. - El artículo 141 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ( Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
"Uno. El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación:
1º. A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.
A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.
2º. A las operaciones realizadas por los organizadores de circuitos turísticos en los que concurran las circunstancias previstas en el número anterior.
Dos. El régimen especial de las agencias de viajes no será de -aplicación a las siguientes operaciones:
1º. Las ventas al público efectuadas por agencias minoristas de viajes organizados por agencias mayoristas.
2º. Las llevadas a cabo utilizando para la realización del viaje exclusivamente medios de transporte o de hostelería propios.
Tratándose de viajes realizados utilizando en parte medios propios y en parte medios ajenos, el régimen especial sólo se aplicará respecto de los servicios prestados mediante medios ajenos".
Las ventas de los servicios de alojamiento o transportes que la agencia minorista haga a sus clientes de los servicios recibidos por agencias mayoristas no tributarán por el régimen especial de agencia de viajes.
De las facturas aportadas por la consultante donde se desglosa para este tipo de servicios, del total de la operación facturada y liquidada por el régimen especial de agencia de viajes, el Impuesto sobre el Valor Añadido de la comisión al tipo general del Impuesto, parece deducirse que la consultante minorista actúa en nombre y por cuenta de las mayoristas en estas operaciones.
Conviene señalar en este punto que esta Dirección General ha puesto de manifiesto reiteradamente, entre otras en sus Resoluciones de 12 de mayo de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 21), 8 de julio del mismo año (Boletín Oficial del estado del 31) y 23 de diciembre, también de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 14 de enero de 1987), lo siguiente:
a) Que la determinación de si una agencia de viajes actúa frente al viajero en nombre propio o en nombre y por cuenta de un tercero, resultará de los pactos existentes entre la agencia y este último.
b) Que dicha circunstancia es una cuestión de hecho que deberá probarse en cada caso por los medios admitidos en derecho.
c) Que se considerará, salvo prueba en contrario, que las agencias de viajes actúan frente al viajero en nombre y por cuenta de un tercero:
- cuando con autorización de este último, la agencia haga constar dicha circunstancias en los documentos que expida para formalizar los contratos celebrados con el viajero.
- cuando el viajero pague directamente al tercero la contraprestación del servicio que recibe.
- cuando en los bonos emitidos y entregados al viajero se haga constar expresamente que la agencia actúa solamente como agente de un tercero.
d) Que la circunstancia de que el mediador efectúe el cobro de la contraprestación de la operación a la que la mediación se refiere no es indicativa a efectos de determinar si dicho mediador actúa en nombre propio, habida cuenta de que la mediación puede extenderse a la gestión de cobro de créditos de titularidad ajena.
De la facturación de las agencias mayoristas a la consultante minorista cabe inferir que existe un acuerdo entre las agencias, al menos tácito, relativo a que la minorista actúa como mediadora en nombre y por cuenta de las mayoristas.
Los servicios prestados por las mayoristas y en los cuales la minorista sólo presta servicios de mediación, en nombre y por cuenta de aquellas, deberán ser facturados al destinatario del servicio, el cliente final, por el sujeto pasivo de las operaciones, es decir, por las agencias mayoristas, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 37/1992 y en el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
2. - En relación con las operaciones consultadas que son facturadas por los hoteles a la consultante, es preciso matizar que para la calificación de las citadas operaciones se atenderá a la verdadera naturaleza de la operación realizada, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados.
De lo que se deducirá, en su caso, que la actividad desarrollada por la minorista en la compraventa de los servicios de alojamiento pudiera obedecer a una mediación en nombre propio de la consultante minorista, lo que determinará, siempre en este supuesto, que la consultante recibe y presta los servicios y, consiguientemente, que la venta de los servicios de alojamiento que hace a su cliente, deberá tributar conforme al régimen especial de agencia de viajes, ya que cumple con los requisitos establecidos en el artículo 141 de la Ley 37/1992. De las facturas aportadas parece deducirse que cuando uno de los hoteles utiliza la palabra comisión parece que se está refiriendo a un descuento que el hotel hace a la consultante por su condición de agencia de viajes. En cualquier caso, también parece deducirse que la compra y venta del servicio de alojamiento es una actividad en la que media la consultante en nombre y por cuenta propia.
En la facturación que de los servicios, a los que debe aplicar el régimen especial de agencia de viajes la consultante podrá, cuando los servicios se presten a empresarios o profesionales, utilizar el procedimiento establecido en el segundo párrafo del artículo 142 de la Ley 37/1992:
"En las operaciones efectuadas para otros empresarios o profesionales, que comprendan exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas totalmente en el ámbito espacial del Impuesto, se podrá hacer constar en la factura, a solicitud del interesado y bajo la denominación "cuotas de IVA incluidas en el precio", la cantidad resultante de multiplicar el precio total de la operación por 6 y dividir el resultado por 100. Dichas cuotas tendrán la consideración de cuotas soportadas por repercusión directa para el empresario o profesional destinatario de la operación".
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 141, 142, 145