La amortización acelerada para entidades de reducida dimensión resulta aplicable a los bienes aportados no dinerariamente si concurren dos condiciones: (i) los elementos ya disfrutaban del incentivo en la empresa individual en el momento de la aportación conforme al artículo 111 TRLIS, y (ii) la transmisión se acogió al régimen especial de neutralidad fiscal (capítulo VIII título VII TRLIS). En tal caso, por sucesión de derechos tributarios, la entidad adquirente asume el incentivo en idénticos términos y condiciones que el aportante, manteniéndose la fecha de adquisición original y los requisitos del incentivo que se refieren a los bienes transmitidos.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad limitada dedicada a la promoción inmobiliaria y al arrendamiento de inmuebles.
En 2010, la entidad consultante efectuó una ampliación de capital con cargo a una aportación de una empresa individual de carácter ganancial, dedicada al arrendamiento de bienes inmuebles, de la que eran titulares sus socios. Dentro de esta empresa individual se encontraban una serie de bienes que conformaban el activo del balance, concretamente elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, que fueron puestos a disposición de la entidad consultante en 2010. Parte de estos bienes eran nuevos y parte de nueva construcción.
La empresa individual, en el ejercicio en el que adquirió los elementos nuevos, o en los que los construyó, cumplía con las condiciones para ser considerada empresa de reducida dimensión.
A su vez, en el ejercicio 2010, la entidad consultante cumplía las condiciones para ser considerada empresa de reducida dimensión. En el ejercicio 2013, la entidad consultante sigue cumpliendo los requisitos para ser considerada empresa de reducida dimensión.
Cuestión planteada
Si la entidad consultante se puede aplicar, en el ejercicio 2013, la amortización acelerada establecida para las entidades de reducida dimensión, en relación a los bienes que adquirió mediante aportación no dineraria de la empresa individual.
Si la amortización acelerada se puede practicar sobre los elementos nuevos adquiridos por el empresario individual y sobre los elementos construidos por el empresario individual, que posteriormente fueron transmitidos a la entidad consultante mediante la mencionada aportación no dineraria.
Contestación
El capítulo XII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión.
En primer lugar, se presumirá que la operación de aportación no dineraria efectuada en 2010, se acogió al régimen especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, que regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En virtud del mismo, el artículo 85.1 del TRLIS dispone que “Los bienes y derechos adquiridos mediante las transmisiones derivadas de las operaciones a las que haya sido de aplicación el régimen previsto en el artículo anterior se valorarán, a efectos fiscales, por los mismos valores que tenían en la entidad transmitente antes de realizarse la operación, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición de la entidad transmitente a efectos de aplicar lo dispuesto en el artículo 15.9 de esta Ley. (…)”
Asimismo, el artículo 90.2 del TRLIS establece que:
“2. Cuando la sucesión no sea a título universal, la transmisión se producirá únicamente respecto de los derechos y obligaciones tributarias que se refieran a los bienes y derechos transmitidos.
La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos derivados de los incentivos fiscales de la entidad transmitente, en cuanto que estuvieren referidos a los bienes y derechos transmitidos.”
Los datos de la consulta afirman que los bienes aportados por la empresa individual, es decir, los elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, fueron puestos a disposición de la entidad consultante en un periodo impositivo en el que la misma tenía la consideración de empresa de reducida dimensión. No obstante, nada dicen sobre si los mencionados bienes cumplieron, en el periodo impositivo de su puesta a disposición al empresario individual, los requisitos para aplicarse la amortización acelerada regulada en el artículo 111 del TRLIS.
Por tanto, si los elementos aportados estaban disfrutando del incentivo fiscal de amortización acelerada del artículo 111 del TRLIS en el momento de su aportación, y siempre que dicha aportación se acogiera al régimen especial de neutralidad fiscal, el incentivo fiscal seguirá siendo de aplicación en la entidad consultante, en los mismos términos y condiciones que venía aplicando la empresa individual.
En segundo lugar, se presumirá que la aportación no dineraria realizada en 2010, no se acogió al régimen de neutralidad fiscal del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En este supuesto, la entidad consultante sólo se podrá beneficiar en 2013 de la libertad de amortización del artículo 111 del TRLIS, si en el periodo en el que los bienes le fueron puestos a su disposición (2010), se cumplían los requisitos para su aplicación.
El escrito de la consulta afirma, sin aportar más datos, que la entidad consultante tenía la consideración de empresa de reducida dimensión en el ejercicio 2010. El artículo 111 del TRLIS, en su redacción en vigor para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008, regula la amortización de los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible:
“1. Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, así como los elementos del inmovilizado intangible, puestos a disposición del sujeto pasivo en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo 108 de esta Ley, podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 2 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.
2. (…)
3. Lo previsto en los dos apartados anteriores será igualmente de aplicación a los elementos del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias construidos o producidos por la propia empresa.
(…)”
Del escrito de la consulta parece desprenderse que los bienes del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible aportados, tanto los adquiridos nuevos como los construidos por el empresario individual, se utilizaron por el empresario individual en el desarrollo de su actividad de arrendamiento de bienes inmuebles.
A efectos de la aplicación del régimen de amortización acelerada, no sólo es necesario que la consultante haya utilizado por primera vez los bienes adquiridos, sino que el empresario individual aportante, ni ningún otro empresario o entidad, los hubiera utilizado con anterioridad. Puesto que se entiende que los bienes aportados se pusieron a disposición de la empresa individual, y se utilizaron para el desarrollo de su actividad, la entidad consultante no cumplía los requisitos del artículo 111 del TRLIS en el periodo 2010.
Por lo tanto, si la aportación no dineraria realizada en 2010 no se hubiera acogido al régimen de neutralidad fiscal del capítulo VIII del título VII del TRLIS, la entidad consultante no se podrá beneficiar en el periodo 2013 de la libertad de amortización del artículo 111 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 85 y 111