La celebración matrimonial constituye, por sí sola, circunstancia justificativa del cambio de domicilio a efectos de mantener la consideración de vivienda habitual conforme al artículo 53 RIRPF, sin requerir concurrencia de hechos adicionales. La DGT rechaza exigir proximidad temporal específica entre la celebración y el cambio de residencia, demandando únicamente relación directa y causal entre ambos eventos. Para la aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual se requiere acreditación de la ocupación efectiva y permanente dentro de los doce meses siguientes a la adquisición, salvo que concurra causa justificadora del cambio de domicilio como la boda.
Hechos
El consultante adquirió un piso en 2004 en Madrid de 40m2, en donde se empadrona, y su novia tenía una cuenta vivienda que vencía en 2006. Teniendo pensado casarse en la primavera de 2007, en régimen de gananciales, deciden comprar una vivienda en proindiviso, que escrituran en septiembre de 2006. Para su pago, el consultante necesita vender la adquirida en 2004, antes de llegar a constituir su residencia habitual durante tres años.
Cuestión planteada
A. Si el hecho de contraer matrimonio se considera, por sí mismo, como circunstancia necesaria que justifica el cambio de residencia o requiere la concurrencia de algún otro hecho que justifique tal cambio.
B. De considerarse la celebración matrimonial circunstancia necesaria, si esta ha de producirse con una determinada proximidad temporal, antes o después, al cambio de domicilio.
C. Consideración de residencia habitual a efectos de acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual.
Contestación
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en el año 2006, período durante el cual se presenta la consulta y en el que previsiblemente acontecen los hechos determinantes de la misma. No obstante, al final de la contestación se hace referencia a la normativa vigente a partir del 2007 la cual habría que considerar en el supuesto de posponer la transmisión de la actual vivienda habitual hasta dicho año.
A. El concepto de vivienda habitual, tanto a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación como de poder acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge, en desarrollo del artículo 69.1.3º del TRLIRPF, en el artículo 53 del Reglamento del Impuesto (RIRPF), aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de Julio (BOE de 4 de agosto), el cual dispone:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. Para que la vivienda constituya, desde su adquisición, la residencia habitual “…debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
Tanto el Texto Refundido como el Reglamento prevén determinadas situaciones en las que, a pesar de no cumplir los plazos requeridos, la vivienda no pierde la consideración de habitual, manteniendo el derecho a las deducciones practicadas. En este sentido el apartado 1 del citado artículo 53 del RIRPF señala: “No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.” El TRLIRPF cita también como circunstancia la obtención de “empleo más ventajoso”.
De dicha redacción se desprende que salvo en el caso de fallecimiento, en el que la exención opera de forma automática, en el resto de las situaciones será necesario probar que se está en presencia de determinadas circunstancias y que, ante dichas circunstancias, “necesariamente” se ha de cambiar de domicilio o la vivienda no puede llegar a ocuparse, según proceda. Teniendo que existir una relación directa entre la causa y el efecto.
La expresión “necesariamente” comporta una obligatoriedad en el cambio de domicilio. El término “necesidad” implica todo aquello a lo que es imposible substraerse, faltar o resistir. En consecuencia, la aplicación de esta norma requiere plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia. En el primero de los casos, es decir, si el contribuyente mantiene la posibilidad de elegir, no se estará en presencia de una circunstancia que permita excepcionar el plazo de tres años, y por tanto, si el contribuyente decide cambiar de domicilio, la vivienda no alcanzará la consideración de habitual y, en consecuencia, no consolidará las deducciones practicadas; en caso contrario, el contribuyente consolidará las deducciones practicadas hasta el momento en que se den las circunstancias que exigen el cambio de vivienda. En la misma línea, puede afirmarse que si se prueba la concurrencia de circunstancias análogas a las enumeradas por la normativa se podrá excepcionar el plazo de tres años, siempre que las mismas exijan también el cambio de domicilio.
Respecto de la celebración matrimonial, si bien constituye una de las circunstancias contempladas en el artículo 69.1.3º del TRLIRPF, no constituye un hecho suficiente por sí mismo; para considerarse como circunstancia necesaria que justifique bien el cambio de vivienda antes de los tres años de permanencia, bien el no llegar a ocuparla dentro de los doce meses desde su adquisición, ha de concurrir con algún otro hecho que exija el cambio por encima de la mera voluntad o conveniencia del contribuyente (Consultas DGT V2483-05, V1162-06, V1288-06, V0710-06).
En el presente caso, el consultante señala que teniendo su vivienda 40m2 y su novia disponer de una cuenta vivienda que vencía en el 2006, han tomando la decisión de adquirir una nueva conjunta y trasladarse a ella, lo que requiere vender la suya para satisfacer el coste de la nueva.
De acuerdo con ello, por parte de esta Subdirección General cabría entender que concurriendo la celebración matrimonial y las circunstancias que en el presente caso se dan, la vivienda habría alcanzado la consideración de vivienda habitual; el cambio de residencia no implicaría pérdida del derecho a las deducciones que hubiera podido practicar el consultante por su adquisición hasta el momento que se diera la circunstancia, siempre y cuando se cumplieran el resto de circunstancias y condiciones exigidas por el Impuesto.
En caso contrario, de no alcanzar la condición de habitual, conllevaría la pérdida del derecho a dichas deducciones, debiendo regularizar su situación tributaria conforme dispone el artículo 59 del RIRPF.
B. En cuanto al tiempo que ha de transcurrir entre la celebración matrimonial y el cambio de domicilio y si lo uno ha de producirse antes o después de lo otro, la normativa del Impuesto no establece condición alguna. Nuevamente, habrá que analizar cada caso, viendo la vinculación entre ambos hechos, sin que sea relevante la simple circunstancia de darse uno y otro en distintos períodos impositivos (DGT V1290-05).
C. En cuanto a la posibilidad de acogerse a la exención de la ganancia patrimonial que pudiera obtener en la transmisión de su vivienda, al haber alcanzado la consideración de habitual, por reinversión en nueva vivienda habitual, han de cumplirse las condiciones contenidas en el artículo 39 del RIRPF. Entre ellas, la vivienda a transmitir ha de tener la condición de habitual en el momento de su venta, lo que requiere, a su vez, que en dicha fecha constituya la residencia habitual del transmitente. Desde el momento en el cual el contribuyente dejare de residir en la vivienda, cualquiera que fuera el motivo por el cual se produce el cambio de domicilio, ésta pierde el carácter de habitual; si la transmisión se lleva a cabo tras dicho hecho no será aplicable la exención por reinversión.
Por último, y conforme a la observación efectuada al inicio del presente escrito, se hace referencia a la normativa vigente a partir del 2007 la cual habría de considerarse en el supuesto de que la transmisión de la vivienda habitual objeto de consulta se pospusiera hasta cualquier día de 2007, lo cual podría afectar a la determinación de la exención por reinversión en vivienda habitual.
Con vigencia a partir del 1 de enero de 2007, la normativa del Impuesto se contempla en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF) (BOE de 29 de noviembre), y en su desarrollo por el Reglamento del Impuesto aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (RIRPF) (BOE del 31).
En la nueva normativa, la exención por reinversión en vivienda habitual se regula en el artículo 38 de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 del nuevo Reglamento; artículo cuya redacción no difiere de la contenida en el artículo 39 del precedente Reglamento, salvo en cuanto a las referencias efectuadas a otros preceptos del Reglamento contenidas en su apartado 1, que lo hacen a sus artículos 55.4 y 54, respectivamente.
El artículo 54 del nuevo RIRPF introduce, respecto del concepto de vivienda habitual contenido en la anterior normativa en artículo 53, un nuevo apartado numero 4, con el siguiente tenor:
“4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto [Transmisión y Reinversión de vivienda habitual], se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.” (La redacción del citado artículo 38 de la LIRPF, no difiere de la establecida por el TRLIRPF en su artículo 36).
Conforme a ello, si el consultante transmitiera la vivienda que constituyó su vivienda habitual a partir del 1 de enero de 2007, y siempre dentro de los dos años siguientes a que dejara de constituir su vivienda habitual, y adquirida la nueva vivienda habitual dentro de los dos años precedentes a dicha transmisión, el consultante podrá acogerse a la exención por reinversión en la proporción que, del total importe total obtenido, reinvierta en satisfacer cantidades pendientes de pago de la nueva vivienda, dentro de los dos años posteriores a la citada transmisión.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
IRPF: TRLIRPF RDLg 3/2004, Art. 69-1-3º; RIRPF RD 1775/2004, Arts. 39-1, 53-1