La deducción por obras de mejora en vivienda del 20% sobre cantidades satisfechas en 2011-2012 requiere que la base imponible del ejercicio sea inferior a 71.007,20 euros en el momento de practicar la deducción. La DGT descarta la posibilidad de aplicar retroactivamente la deducción por obras de 2011 si en años posteriores la base imponible desciende por debajo del umbral, ya que el requisito normativo exige que la condición se cumpla en el ejercicio en que se realicen las obras y se satisfagan las cantidades, vinculando ambos hechos al mismo período fiscal.
Hechos
Contribuyente que, en el año 2011, satisface cantidades por obras de mejora en su vivienda habitual, realizadas en octubre de 2011. Las obras se han satisfecho mediante transferencia bancaria a la sociedad que ha efectuado las mismas. Las obras han consistido en el cambio de ventanas antiguas por ventanas de doble acristalamiento.
La base imponible del contribuyente en 2011 ha sido superior a 71.007,20 euros.
Cuestión planteada
Derecho a aplicar la deducción por obras de mejora en la vivienda por las cantidades que ha satisfecho en 2011 por las obras realizadas en ese mismo año si en alguno de los cuatro años siguientes su base imponible resultara inferior a 71.007,20 euros.
Contestación
Mediante el Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas para el impulso de la recuperación económica y el empleo (BOE de 13 de abril y entrada en vigor el 14 de abril de 2010), fue añadida una disposición adicional vigésima novena en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, relativa a la deducción por obras de mejora en la vivienda habitual.
Posteriormente, el Real Decreto-ley 5/2011, de 29 de abril, de medidas para la regularización y control del empleo sumergido y fomento de la rehabilitación de viviendas (BOE de 6 de mayo), en su disposición final primera, ha dado la siguiente nueva redacción a la disposición adicional vigésima novena de la LIRPF:
“Los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 71.007,20 euros anuales, podrán deducirse el 20 % de las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 5/2011 hasta el 31 de diciembre de 2012 por las obras realizadas durante dicho período en cualquier vivienda de su propiedad o en el edificio en la que ésta se encuentre, siempre que tengan por objeto la mejora de la eficiencia energética, la higiene, salud y protección del medio ambiente, la utilización de energías renovables, la seguridad y la estanqueidad, y en particular la sustitución de las instalaciones de electricidad, agua, gas u otros suministros, o favorezcan la accesibilidad al edificio o las viviendas, en los términos previstos en el Real Decreto 2066/2008, de 12 de diciembre, por el que se regula el Plan Estatal de Vivienda y Rehabilitación 2009-2012, así como por las obras de instalación de infraestructuras de telecomunicación realizadas durante dicho período que permitan el acceso a Internet y a servicios de televisión digital en la vivienda del contribuyente.
No darán derecho a practicar esta deducción las obras que se realicen en viviendas afectas a una actividad económica, plazas de garaje, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y otros elementos análogos.
La base de esta deducción estará constituida por las cantidades satisfechas, mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito, a las personas o entidades que realicen tales obras. En ningún caso, darán derecho a practicar esta deducción las cantidades satisfechas mediante entregas de dinero de curso legal.
La base máxima anual de esta deducción será de:
a) cuando la base imponible sea igual o inferior a 53.007,20 euros anuales: 6.750 euros anuales,
b) cuando la base imponible esté comprendida entre 53.007,20 y 71.007,20 euros anuales: 6.750 euros menos el resultado de multiplicar por 0,375 la diferencia entre la base imponible y 53.007,20 euros anuales.
Las cantidades satisfechas en el ejercicio no deducidas por exceder de la base máxima anual de deducción podrán deducirse, con el mismo límite, en los cuatro ejercicios siguientes.
A tal efecto, cuando concurran cantidades deducibles en el ejercicio con cantidades deducibles procedentes de ejercicios anteriores que no hayan podido ser objeto de deducción por exceder de la base máxima de deducción, el límite anteriormente indicado será único para el conjunto de tales cantidades, deduciéndose en primer lugar las cantidades correspondientes a años anteriores.
En ningún caso, la base acumulada de la deducción correspondiente a los períodos impositivos en que ésta sea de aplicación podrá exceder de 20.000 euros por vivienda. Cuando concurran varios propietarios con derecho a practicar la deducción respecto de una misma vivienda, el citado límite de 20.000 euros se distribuirá entre los copropietarios en función de su respectivo porcentaje de propiedad en el inmueble.
En ningún caso darán derecho a la aplicación de esta deducción, las cantidades satisfechas por las que el contribuyente practique la deducción por inversión en vivienda habitual a que se refiere el artículo 68.1 de esta ley.
2. El importe de esta deducción se restará de la cuota íntegra estatal después de las deducciones previstas en los apartados 2, 3, 4, 5, 6 y 7 del artículo 68.1 de esta ley.”
Según dicha disposición, las cantidades satisfechas en un ejercicio pero no deducidas por exceder de la base máxima anual de deducción pueden deducirse, con el mismo límite, en los cuatro ejercicios siguientes. Ello implica que las cantidades satisfechas en ese ejercicio, y no deducidas por exceder del referido límite, deben ser cantidades por las que se haya generado el derecho a la deducción.
En el presente caso, el contribuyente tiene una base imponible superior a 71.007,20 euros en el ejercicio 2011 (año en el que ha satisfecho los gastos por las obras de mejora realizadas en su vivienda en el mes de octubre), por lo que incumple uno de los requisitos para aplicar la deducción. Dicho incumplimiento conlleva la no generación del derecho a la deducción por las cantidades que ha satisfecho por tales obras.
En consecuencia, las cantidades satisfechas por el consultante en el año 2011 no podrá deducirlas ni en el ejercicio en que las ha satisfecho (2011) ni en los cuatro ejercicios posteriores, porque la posibilidad de aplicar la deducción hasta en los cuatro ejercicios siguientes, por cantidades satisfechas en un ejercicio y no deducidas en el mismo, solamente está prevista para el caso de cantidades satisfechas por las que se ha generado el derecho a la deducción pero que no han podido ser deducidas por exceder de la base máxima anual de deducción.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, D. A. 29ª.