Las aportaciones a mutualidades de previsión social no son deducibles en la base imponible del IRPF cuando el mutualista está integrado en régimen de Seguridad Social y obtiene rendimientos de actividades económicas (supuesto 1), salvo que concurran los requisitos del artículo 51.2.2º LIRPF. Respecto a las aportaciones empresariales a seguros que instrumenten compromisos por pensiones de trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores (supuesto 2), estas constituyen gasto deducible en el IS conforme al artículo 30.2 LIRPF, no reducción de base imponible en el IRPF del trabajador, siendo este un mecanismo de deducción en origen a nivel empresarial.
Hechos
La entidad consultante es una mutualidad de previsión social constituida en el año 2005, cuyo objeto social es el ejercicio de la previsión social mediante la ayuda y socorro mutuo de sus mutualistas.
Son mutualistas, las personas físicas o jurídicas que, con carácter voluntario, adquieran la condición de tomador o asegurado de un seguro de esta mutualidad.
Quiere extender a profesionales sanitarios el modelo de previsión social que el mutualismo ha ofrecido al colectivo médico.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar la reducción en base imponible prevista en el artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en los siguientes casos:
1. Aportaciones realizadas a seguros que cubran las contingencias de jubilación, muerte, invalidez y dependencia por mutualistas que obtengan rendimientos de actividades económicas y estén integrados en algún régimen de la Seguridad Social.
2. Aportaciones realizadas por empresas a seguros que instrumenten compromisos por pensiones, respecto al trabajador por cuenta ajena o socio trabajador.
Contestación
El artículo 51.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre) determina los requisitos para que las aportaciones a mutualidades de previsión social puedan ser objeto de reducción en la base imponible, en los siguientes términos:
“a) Requisitos subjetivos:
1.º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en alguno de los regímenes de la Seguridad Social, por sus cónyuges y familiares consanguíneos en primer grado, así como por los trabajadores de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones siempre que no hayan tenido la consideración de gasto deducible para los rendimientos netos de actividades económicas, en los términos que prevé el segundo párrafo de la regla 1.ª del artículo 30.2 de esta Ley.
2.º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales o empresarios individuales integrados en cualquiera de los regímenes de la Seguridad Social, por sus cónyuges y familiares consanguíneos en primer grado, así como por los trabajadores de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. 3.º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores, incluidas las contribuciones del promotor que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo, cuando se efectúen de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, con inclusión del desempleo para los citados socios trabajadores.
b) Los derechos consolidados de los mutualistas sólo podrán hacerse efectivos en los supuestos previstos, para los planes de pensiones, por el artículo 8.8 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.”
En relación con el precepto reproducido, cabe efectuar las siguientes precisiones:
Por lo que se refiere al apartado 1º, entre otros requisitos, es imprescindible que el profesional no se encuentre integrado en alguno de los regímenes de la Seguridad Social, supuesto que no se corresponde con el caso planteado.
Por lo que se refiere al apartado 2º, se requiere el cumplimiento de los siguientes requisitos:
- Que el mutualista sea un profesional o empresario individual, integrado en alguno de los regímenes de la Seguridad Social; también puede serlo sus cónyuges y familiares consanguíneos en primer grado, así como los trabajadores de la mutualidad.
- Que el correspondiente Colegio Profesional tenga establecida su mutualidad de previsión social, no siendo válida una simple designación de una mutualidad de previsión social por parte del órgano de representación del Colegio Profesional.
- Que las aportaciones cubran contingencias previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, de jubilación de acuerdo con la Seguridad Social; incapacidad laboral total y permanente para la profesión habitual o absoluta y permanente para todo trabajo y gran invalidez; muerte; dependencia severa o gran dependencia. Por tanto, no serían reducibles, por ejemplo, las cantidades destinadas a coberturas tales como asegurar un capital a los 65 años, incapacidad laboral transitoria, dependencia moderada, permisos de maternidad o paternidad, asistencia en viaje
Y por lo que se refiere al apartado 3º, en primer lugar, hay que indicar que conforme a la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, los compromisos por pensiones de las empresas con los trabajadores y beneficiarios se podrán instrumentar en contratos de seguros. A este respecto, las mutualidades de previsión social podrán asegurar los citados compromisos por pensiones según el artículo 26.3 del Reglamento sobre la instrumentación de los compromisos por pensiones de las empresas con los trabajadores y beneficiarios, aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, que desarrolla la citada disposición adicional primera, el cual establece que:
“3. El aseguramiento de compromisos por pensiones podrá efectuarse con mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial, entendiéndose por tales aquéllas en que todos sus mutualistas sean empleados, concurriendo como socios protectores o promotores las empresas, instituciones o empresarios individuales en las que presten sus servicios, y las prestaciones que se otorguen sean únicamente consecuencia de acuerdos de previsión entre éstas y aquéllos. Cuando se trate de acuerdos de previsión establecidos en acuerdos colectivos de ámbito superior al de empresa, podrán también concurrir como socios protectores o promotores las organizaciones legalmente constituidas que representen a las empresas y trabajadores en el ámbito supraempresarial.
Los estatutos de las mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial podrán prever la incorporación de nuevas empresas mediante escritura pública que se inscribirá en el Registro Mercantil, en la que deberán figurar aquéllas como socios protectores o promotores, reservándose a sus trabajadores la condición de mutualistas.
Las mutualidades de previsión social de carácter no empresarial que instrumenten compromisos por pensiones de las empresas atribuirán necesariamente la condición de mutualistas a los trabajadores asegurados y emitirán la correspondiente póliza de seguro que reúna las condiciones previstas en este Reglamento.”
Por tanto, en la exteriorización de los compromisos por pensiones de las empresas, las mutualidades de previsión social podrán actuar de dos formas: como instrumento de previsión social empresarial en el que el socio protector o promotor es la empresa y los mutualistas los trabajadores; o como mutualidades de previsión social de carácter no empresarial en el que el tomador del contrato de seguro es la empresa y los mutualistas asegurados los trabajadores, supuesto que, según se desprende del escrito de consulta, sería aplicable a esta mutualidad de previsión social.
Respecto del régimen fiscal aplicable a las mutualidades de previsión social de carácter no empresarial que instrumentan compromisos por pensiones debe señalarse que éstas actúan como aseguradoras de seguros colectivos donde la empresa se constituye en tomadora del contrato de seguro y la condición de mutualista se atribuye a los trabajadores asegurados.
Por tanto, a las aportaciones o contribuciones empresariales realizadas a estos contratos de seguro colectivo que instrumentan compromisos por pensiones no les resultará de aplicación la reducción en base imponible prevista para mutualidades de previsión social empresariales, regulada en el artículo 51.2.a).3º de la Ley 35/2006.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 51-2 - RD 1588/1999 art. 26-3 - RDLG 1/2002 art. 8-6, DA 1