La deducción por inversión en vivienda habitual es aplicable a las cuotas del préstamo personal destinadas a la adquisición de la nueva vivienda, en la medida que se devuelva el principal e intereses, siempre que las cantidades totales invertidas en esta superen las históricamente invertidas en anteriores viviendas habituales. El porcentaje del 89,57% resulta técnicamente admisible como criterio de prorrateo del gasto financiero atribuible a la nueva vivienda, siempre que esté debidamente soportado documentalmente. La cláusula adicional de la entidad acreedora es documentación suficiente si especifica inequívocamente la parte del préstamo destinada a la adquisición de la nueva vivienda; en caso contrario, será necesaria documentación complementaria que acredite objetivamente el destino y la proporción alegada.
Hechos
El consultante compró una vivienda el 7-6-02 por 108.504,06 euros (gastos incluidos), formalizando para ello un préstamo personal de 101.000 euros, quedando la vivienda afecta en garantía del mismo. El 1-8-07 vendió la vivienda por 279.470,62 euros y, el mismo día compró una nueva por 270.668,50 euros (gastos incluidos). El capital pendiente del préstamo en el momento de la compra ascendía a 84.432,70 euros. Decidió pagar con el dinero obtenido de la venta el valor de adquisición de la nueva vivienda y no cancelar el préstamo obtenido para la adquisición de la primera vivienda. La caja de ahorros prestamista adjuntó una cláusula adicional al documento original de formalización del préstamo en la que se acordaba cambiar la vivienda afecta como garantía, sustituyendo la antigua por la vivienda habitual nueva.
Cuestión planteada
Si son deducibles las cuotas del préstamo personal que mantiene en concepto de deducción por inversión en vivienda habitual. En caso afirmativo, si el porcentaje deducible es del 89,57%, porcentaje resultante de comparar el importe del préstamo personal destinado a adquirir la nueva vivienda (75.630,58 euros) sobre el importe del préstamo pendiente (84.432,70 euros).
Si es documentación suficiente, para soportar la deducción, la cláusula adicional añadida por la caja de ahorros al documento original de formalización del préstamo.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente” y, continúa señalando que “la base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento”.
Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses.
Por su parte el artículo 54 del RIRPF define el concepto de vivienda habitual en los siguientes términos: “Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”.
Ahora bien, al no tratarse de la primera vivienda habitual del consultante, el derecho a la deducción por la adquisición de la nueva vivienda estará condicionado, en particular, por lo establecido en el punto 2º del artículo 68.1 de la LIRPF, que dispone:
“Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión”.
Adicionalmente, se deberá tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 70.1 de la LIRPF, el cual establece que para la aplicación de la deducción por inversión en vivienda se requerirá que “el importe comprobado del patrimonio del contribuyente al finalizar el período de la imposición exceda del valor que arrojase su comprobación al comienzo del mismo al menos en la cuantía de las inversiones realizadas”.
Por otra parte, el artículo 41 del RIRPF, en desarrollo del artículo 38 de la LIRPF, regula la exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual, el cual, entre otros, dispone que:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
(…).
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento”.
A efectos de aplicar la exención, el requisito de la calificación de la vivienda como habitual ha de concurrir tanto en la vivienda que se adquiere como en la que se transmite.
En el presente caso, dado que el porcentaje de deducción del préstamo se encuentra vinculado al importe obtenido en la transmisión de la vivienda habitual anterior que se considere reinvertido en la nueva, ello conlleva tener que realizar las siguientes consideraciones:
1ª) Si se reinvierte el total importe obtenido en la transmisión de la vivienda habitual en la adquisición de la nueva, la ganancia patrimonial obtenida en dicha transmisión estará exenta siempre que se cumplan los requisitos del artículo 41 del RIRPF anteriormente citado, y el préstamo sería destinado sólo en parte a la adquisición de la nueva vivienda. En consecuencia, el derecho a la deducción por adquisición de vivienda habitual sería parcial, sólo pudiendo formar parte de la base de deducción, cada año, la parte de las cuotas de amortización del préstamo que correspondiera a la proporción existente entre la parte del precio financiada de la nueva vivienda (según sus datos, 75.630,58 euros) y el importe pendiente del préstamo (84.432,70 euros).
2º) Si se destina el total del préstamo pendiente (84.432,70 euros) a la adquisición de la nueva vivienda no habría reinversión del total obtenido en la transmisión de la anterior vivienda por lo que no existiría derecho a aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual sobre el total de la ganancia patrimonial obtenida, en su caso, con la transmisión de la anterior vivienda. Sin embargo, la deducción posterior por adquisición de vivienda habitual sería plena, con la limitación establecida en el citado artículo 68.1 de la LIRPF.
En cualquier caso, el destino dado a las distintas partidas intervinientes en la adquisición de la vivienda deberá ser justificado suficientemente por el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, a quienes corresponderá valorar las pruebas, y a requerimiento de los mismos.
Por tanto, de acuerdo con lo expuesto anteriormente, y teniendo en cuenta que según manifiesta el contribuyente, ha reinvertido en la cuenta vivienda el importe total obtenido en la transmisión de la anterior, por lo que, cumpliéndose el resto de requisitos del artículo 41 del RIRPF la ganancia patrimonial obtenida en dicha transmisión estaría exenta.
Una vez que la cantidad invertida en la nueva vivienda supere las invertidas en anteriores que hubiesen sido objeto de deducción y la ganancia patrimonial exenta, y siempre que se cumplan los demás requisitos legalmente previstos para la práctica de la deducción por inversión en vivienda habitual, el consultante podrá aplicar dicha deducción por las cantidades que satisfaga en concepto de amortización e intereses del préstamo, en la proporción en que dicho préstamo se entienda destinado a la adquisición de la segunda vivienda (según los datos aportados el 89,57% si reinvierte el importe total obtenido de la venta).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 38, 68-1, 70, 78; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 41, 54.