La transmisión de la oficina de farmacia genera tributación diferenciada en IRPF: las existencias producen rendimientos íntegros de actividad económica (art. 27 LIRPF), mientras que el inmovilizado (material e inmaterial, incluido fondo de comercio) genera ganancias o pérdidas patrimoniales cuantificadas por diferencia entre valor de adquisición y transmisión (art. 28.2 y 34 LIRPF). El valor de adquisición comprende el coste real más inversiones, mejoras, gastos y tributos inherentes, minorado por amortizaciones; para inmuebles, se actualiza mediante coeficientes presupuestarios aplicables al año de satisfacción.
Hechos
El 1 de enero de 2007 la consultante adquirió una oficina de farmacia por donación de su madre. La donación incluía todas las existencias de medicamentos, fondo de comercio, local, muebles, equipos informáticos, laboratorio e instalaciones en general.
Cuestión planteada
En el caso de venta de la oficina de farmacia en un futuro, tributación de la venta, suponiendo que estuviese vigente la actual normativa del impuesto.
Contestación
En caso de mantenerse vigente la actual normativa del Impuesto, Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), y Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), el análisis de la tributación de la transmisión de la oficina de farmacia requiere distinguir entre existencias y elementos de inmovilizado.
Por lo que respecta a las existencias, la transmisión supondrá la obtención de un rendimiento íntegro de la actividad económica de acuerdo con lo previsto en el artículo 27 de la Ley del Impuesto.
En cuanto al inmovilizado, tanto material (local, muebles, equipos informáticos, laboratorio e instalaciones) como inmaterial (fondo de comercio), a la tributación de su transmisión se refiere el artículo 28.2 del mismo texto legal, al establecer que “para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo”.
El importe de la ganancia o pérdida patrimonial generada en la transmisión será, en el supuesto de transmisión onerosa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales transmitidos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la Ley del Impuesto, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36 del mismo texto legal.
El artículo 35 del mismo texto legal define estos valores en las transmisiones a título oneroso de la forma siguiente:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos, más los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente forma:
a) Sobre los importes a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho.
b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan.
3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión, excluidos los intereses en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá este.”
El artículo 36 de la citada Ley establece que “cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquellos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado.
El artículo 40 del Reglamento del Impuesto señala que:
“1. El valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos se minorará en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.
A estos efectos, se considerará como amortización mínima la resultante del período máximo de amortización o el porcentaje fijo que corresponda, según cada caso.
2. Tratándose de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, teniendo en cuenta las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles, sin perjuicio de la amortización mínima a que se refiere el apartado anterior. Cuando los elementos patrimoniales hubieran sido afectados a la actividad después de su adquisición y con anterioridad al 1 de enero de 1999, se tomará como fecha de adquisición la que corresponda a la afectación”.
Una vez cuantificadas las ganancias o pérdidas patrimoniales, su integración se efectuará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del Impuesto:
- Si se obtiene una ganancia patrimonial, tributará al 18 por 100 (artículos 66 y 76 de la Ley del Impuesto).
- Si se obtiene una pérdida patrimonial, se compensará, en primer lugar, con las ganancias patrimoniales derivadas de otras transmisiones que pudieran haberse obtenido en el mismo período impositivo. Si no se hubiesen obtenido ganancias patrimoniales, su importe solo se podrá compensar con las ganancias patrimoniales derivadas de transmisiones que pudieran generarse en los cuatro años siguientes a la transmisión de la oficina de farmacia.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Arts. 27, 28, 33, 35, 36 y 49; RIRPF RD 1775/2007, Art. 40