La prestación de servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria relativos a diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades goza de exención del IVA conforme al artículo 20.1.3º de la Ley 37/1992, siempre que concurran dos requisitos: (i) objetivo, consistente en la naturaleza sanitaria del servicio prestado a persona física; (ii) subjetivo, relativo a que el prestador ostente la condición de profesional médico o sanitario según ordenamiento jurídico, incluyendo expresamente psicólogos, logopedas y ópticos diplomados en centros oficiales o reconocidos. La exención es aplicable únicamente cuando ambos requisitos se satisfacen simultáneamente.
Hechos
La entidad consultante dispone de un centro donde realiza las siguientes actividades:
- Servicios relacionados con la educación Física: fitness, uso de piscinas y actividades dirigidas, métodos Pilates, etc.
- Cursos de natación.
- Circuitos termales: aguas marinas: baño burbujas, hidromasaje, chorros, etc.
- Masajes: anticelulítico, deportivo, aroma masaje, corporales (parafango, peeling, mascarillas, anticelulítico, etc.) faciales (Peeling, antiedad, etc.), respiratorio (sesiones inhalación aerosol, dicha nasal, nubilizador, etc.).
- Fisioterapia.
- Reconocimientos médicos y servicios médicos básicos.
- Venta de material deportivo diverso, como muñequeras, tobilleras, etc.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a las actividades realizadas.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley del Impuesto declara que estará exenta del mismo "La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.
A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Ópticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración.
La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas".
A tales efectos se considerarán servicios de:
a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.
b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.
c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades".
Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:
- Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.
- Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración".
Por tanto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados materialmente por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico, aunque dichos profesionales actúen por medio de una sociedad mercantil y, ésta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.
2.- De acuerdo con la Resolución de la Dirección General de Tributos de 29 de abril de 1.986 (Boletín Oficial del Estado de 8 de mayo de 1.986) "los servicios de rehabilitación prestados por fisioterapeutas están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por tratarse de servicios de asistencia a personas físicas en el ejercicio de una profesión sanitaria".
Por otra parte, y de acuerdo con los criterios de este Centro Directivo, no estarán exentos los servicios consistentes en la realización de métodos fisioterapéuticos tendentes al adelgazamiento de las personas, masajes estéticos, etc., prestados al margen o con independencia de un tratamiento médico.
3.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992 determina que el citado Impuesto se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo 91 siguiente.
El artículo 91.uno.2.2º establece que tributará al 7 por ciento “los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y, en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario".
El artículo 91.uno.2.8º señala la aplicación del 7 por ciento a "los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y no resulte aplicable a los mismos la exención a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 13º de esta Ley."
El artículo 91, apartado Uno.2. número 11º de la citada Ley del Impuesto preceptúa que tributarán al tipo del 7 por ciento los servicios de asistencia sanitaria, dental y curas termales que no gocen de exención de acuerdo con el artículo 20 de esta Ley.
4.- Por otro lado, el artículo 79, apartado dos de la citada Ley 37/92, determina que cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, la base imponible de cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
5.- En consecuencia, este Centro directivo considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1º.- Estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades según lo expuesto en el punto primero anterior, prestados materialmente por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico vigente, aunque dichos profesionales actúen por medio de una sociedad mercantil o se los presten a la misma y, esta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.
2º.- Entre dichos servicios exentos se incluyen los reconocimientos médicos y servicios médicos básicos así como los masajes terapéuticos prestados por fisioterapeutas, por tratarse de servicios de asistencia a personas físicas en el ejercicio de una profesión sanitaria.
3º.- Están sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido tributando al tipo impositivo del 7 por ciento los servicios prestados por un fisioterapeuta, realizado con otros fines, por ejemplo estéticos o relajantes, al margen o con independencia de una actuación médica relativa al diagnóstico, prevención o tratamiento de una enfermedad.
No concurriendo los requisitos anteriores, es decir los masajes efectuados por personal no sanitario, el tipo impositivo aplicable será el del 16 por ciento. También tributarán al 16 por ciento los servicios de tratamientos faciales, y demás tratamientos de belleza.
4º.- Los servicios de balneario, circuitos termales, cursos de natación y servicios relacionados con la educación física, gimnasio, y cafetería tributarán al 7 por ciento tal y como disponen los artículos transcritos en el cuerpo de la consulta.
5º.- Tributarán al 16 por ciento la entrega de productos como muñequeras, tobilleras y material deportivo diverso objeto de consulta.
6.- Cuando por precio único se presten servicios sujetos y no exentos del Impuesto y otros servicios sujetos pero exentos del mismo, la base imponible correspondiente a cada prestación de servicios se determinará repartiendo el precio único cobrado entre los distintos servicios en proporción al valor de mercado de cada uno de ellos, aplicando a cada uno el tipo impositivo que les corresponda.
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 20-Uno-3º, 91-uno-2-2º, 8º y 11º