La deducción por inversión en vivienda habitual del art. 68 LIRPF es practicable hasta el cambio de residencia a otra vivienda habitual; respecto de la segunda vivienda, no se puede deducir cantidad alguna hasta que la inversión en la misma supere la invertida en la anterior que fue objeto de deducción, y si existió ganancia patrimonial exenta por reinversión, debe superarse además ese importe exento. La exención por reinversión de la ganancia patrimonial requiere que el importe total obtenido se reinvierta en adquisición de nueva vivienda habitual conforme al art. 38 LIRPF, sin plazo específico regulado para enajenación y reinversión.
Hechos
El consultante, que adquirió una vivienda con financiación ajena, en el año 1999, ha residido en ella desde el momento de su adquisición hasta febrero de 2008. Cada año el consultante ha venido practicado en su declaración de IRPF "deducción por inversión en vivienda habitual".
En marzo del 2008 el consultante adquirió también con financiación ajena otra vivienda que constituye, desde entonces, su vivienda habitual.
Cuestión planteada
1ª Si puede practicar respecto de la primera vivienda, la "deducción por inversión en vivienda habitual" por las cantidades satisfechas en los meses de enero y febrero de 2008.
2ª Qué plazo tiene para vender la primera vivienda y reinvertir la ganancia patrimonial obtenida en la segunda vivienda.
Contestación
1º La deducción por adquisición de vivienda, está regulada en el artículo 68 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF y en los artículos 54 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF.
De su redacción se interpreta, que la deducción por adquisición en vivienda habitual se practicará, siempre que se cumplan los requisitos necesarios, hasta el momento en que se produzca el cambio a otra vivienda habitual. De modo que el consultante podrá deducirse por la primera vivienda habitual hasta que deje de residir en dicha vivienda. A partir de ese momento y una vez ocupe la segunda vivienda, si se dan las circunstancias necesarias, comenzará a deducirse por esta última.
En particular, a efectos de deducirse por la segunda vivienda deberá tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF:
“Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión”.
2º Respecto de la segunda de las cuestiones planteadas por el consultante, cabe señalar que la exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual se regula en el artículo 41 del RIRPF que desarrolla el artículo 38 de la LIRPF, el cual, entre otros aspectos, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a esto efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión. (…).
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años.
(…).
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
(…).”
Respecto de la nueva vivienda habitual su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la anterior vivienda habitual. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda.
Ahora bien, el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre, sobre las medidas urgentes a adoptar en materia económica, fiscal, de empleo y de acceso a la vivienda (BOE del 2 de diciembre), ha añadido una disposición transitoria novena al RIRPF, con aplicación desde 1 de enero de 2008, ampliando el plazo de dos años para transmitir la vivienda habitual a efectos de la exención por reinversión, cuando previamente se hubiera adquirido otra vivienda en los ejercicios 2006, 2007 y 2008, en los siguientes términos:
“En aquellos casos en los que se adquiriera una nueva vivienda previamente a la transmisión de su vivienda habitual y dicha adquisición hubiera tenido lugar durante los ejercicios 2006, 2007 ó 2008, el plazo de dos años a que se refiere el último párrafo del apartado 2 del artículo 41 de este Reglamento para la transmisión de la vivienda habitual se ampliará hasta el día 31 de diciembre de 2010.
En los casos anteriores, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando se cumpla lo establecido en el apartado 4 del artículo 54 de este Reglamento, así como cuando la vivienda que se transmite hubiese dejado de tener la consideración de vivienda habitual por haber trasladado su residencia habitual a la nueva vivienda en cualquier momento posterior a la adquisición de ésta última.”
En consecuencia, el consultante podrá transmitir hasta el 31 de diciembre de 2010 la primera de vivienda habitual y reinvertir, en el plazo máximo de dos años desde la fecha de la transmisión, el importe obtenido por su enajenación en la segunda vivienda, adquirida el pasado mes de marzo de 2008.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Arts. 38, 68; RD 439/2007, Arts. 41, 54; RD1975/2008, Art. 8