Las aportaciones realizadas por socios a una asociación sin ánimo de lucro no constituyen entregas sujetas al IVA si la asociación no actúa como empresario. La DGT confirma que las AASL carecen de condición de empresario cuando no ordenan medios para desarrollar actividades empresariales o profesionales continuadas o cuando prestan servicios sin contraprestación onerosa; en estos casos operan como consumidores finales sin derecho a deducción de cuota soportada.
Hechos
La asociación consultante es una entidad sin fines lucrativos no acogida a la Ley 49/2002, que tiene por objeto social entre otros la emisión de informes y análisis de carácter socioeconómico. En el desarrollo de dicha función firma Convenios de colaboración con un ente público y una Caja de Ahorros de modo que éstos últimos aportan la financiación del proyecto, y la asociación aporta los medios materiales y técnicos para el desarrollo del mismo.
Cuestión planteada
Sujeción de dichas aportaciones al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29) establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…)"
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las Asociaciones sin ánimo de lucro que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
No obstante, en la medida en que una Asociación sin ánimo de lucro, que no tiene naturaleza mercantil, no recibiera ninguna contraprestación por los servicios que presta, la misma no tendría la condición de empresario o profesional a los efectos de dicho tributo, y por tanto no podrá deducir cuota alguna soportada por dicho impuesto sino que actúa como un consumidor final respecto del mismo.
En el supuesto objeto de consulta, nos encontramos ante una asociación que tiene como finalidad entre otras la organización de trabajos de seminarios, cursillos, conferencias, sesiones de investigación así como la elaboración de informes y análisis de carácter socioeconómico para proceder a su general divulgación, especialmente a través de Internet, y de forma gratuita.
En concreto, y por lo que respecta a los programas de investigación y desarrollo socioeconómico, es criterio de este Centro directivo y así se ha expresado, entre otras, en su contestación a la consulta vinculante número de referencia V1872-09 de 7 de agosto de 2009, el considerar lo siguiente:
1º La investigación, tanto básica como aplicada, es una actividad que tiene carácter económico con independencia de que dicha actividad se encuentre, o no, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
2º Las actividades investigadoras cuyos resultados se destinen a ser cedidos a terceros en condiciones de mercado o en procedimientos de concurrencia competitiva, estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, originando el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.
3º Las actividades investigadoras (fundamentalmente la investigación básica) sobre cuyos resultados exista la certeza de que serán destinados en un futuro más o menos incierto a ser cedidos a terceros o bien constituyan el sustrato de investigaciones posteriores cuyos resultados se destinen a ser cedidos a terceros en condiciones de mercado, aun cuando no generan ningún hecho imponible susceptible de imposición en tanto no se obtengan resultados que lleven aparejada una contraprestación, no limitan el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.
4º Las actividades investigadoras que se desarrollen en cumplimiento de su función pública, es decir, con la finalidad de ofrecer sus resultados al conjunto de la sociedad, quedarán fuera del ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En este tipo de actividades, el organismo público que las realiza únicamente constituye un centro de gasto, un mero instrumento de gestión de un servicio público, sin que exista ninguna finalidad económica última, onerosidad ni contraprestación alguna, estando, por tanto, no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y sin que originen el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.
2.- En particular, por lo que al escrito de consulta se refiere, la asociación consultante tiene como miembros a entidades sin fines lucrativos (Cámara de Comercio y una Universidad) así como una Caja de Ahorros y determinadas personas físicas a título particular.
La actividad objeto de consulta se centra en la elaboración de informes y análisis diversos de carácter socioeconómico para proceder a su general difusión de forma gratuita.
Para llevar a cabo dicho proyecto, la consultante ha suscrito diversos convenios de colaboración que se caracterizan por ser firmados junto a un ente público( o sociedad íntegramente dependiente del mismo) y la Caja de Ahorros miembro de la asociación
La Caja de Ahorros y el ente público financian a partes iguales el proyecto mientras que la Asociación se encarga del desarrollo técnico del mismo, asumiendo en todo caso cualquier desviación económica sobre dicho presupuesto inicial.
Con carácter general, la entidad pública financiadora es la titular de los derechos de propiedad intelectual derivados del proyecto, si bien en la práctica y previa comunicación a la misma, dichos derechos pueden ser utilizados indistintamente por cada una de las partes.
Por tanto, de acuerdo con lo anterior, la actividad desarrollada por la asociación consultante quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en la lo que respecta al área de investigación aquí consultada, ya que el destino final de dichos proyectos es un destino externo al propio órgano que se materializa en la cesión a terceros (firmantes del convenio) mediante contraprestación de los derechos del proyecto; y todo ello sin perjuicio de que los destinatarios de los mismos en el ejercicio de la función social que tienen encomendada los ofrezcan de forma gratuita a la sociedad en general.
3.- En relación con la base imponible de estos proyectos el artículo 78, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
En el supuesto consultado la base imponible del mismo vendrá determinada por el importe del presupuesto del proyecto, en definitiva por la cuantía que las entidades firmantes se comprometen a pagar a la asociación por el desarrollo de dicho proyecto.
4.- En relación con la deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados al ejercicio de la actividad de investigación, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 94 de la Ley del Impuesto, el cual establece en su apartado uno, número 1º, letra a), en relación con las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción, lo siguiente:
"Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes y servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…).”
De este modo, las cuotas soportadas por la adquisición bienes y servicios, en general, y por los servicios de asistencia técnica prestados por la asociación en particular, sólo podrán deducirse por la consultante en la medida en que tales bienes y servicios se vayan a utilizar, previsiblemente, en el desarrollo de su actividad empresarial sujeta y no exenta del Impuesto.
Por último, se deber recordar que el ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado podrá efectuarse siempre que se cumplan los demás requisitos y limitaciones previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido