Residente fiscal italiano titular de inmuebles arrendados en España no opera mediante establecimiento permanente, al no disponer de lugar fijo de negocios donde realiza actividad empresarial. No obstante, conforme al Convenio España-Italia (art. 6) y TRLIRNR art. 13.1.g), las rentas derivadas del arrendamiento de bienes inmuebles españoles permanecen sujetas a IRNR con determinación de base imponible según normativa española, sin perjuicio de la aplicabilidad del convenio para evitar doble imposición.
Hechos
Una sociedad italiana es propietaria de dos naves en España que tiene alquiladas a una sociedad residente en España.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el Impuesto sobre la Renta de los no Residentes
Contestación
Cuestiones relativas al Impuesto sobre la Renta de no Residentes:
De acuerdo con el escrito de consulta, el consultante manifiesta ser residente fiscal en Italia; en consecuencia resulta de aplicación el Convenio entre España e Italia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y para prevenir la evasión fiscal, hecho en Roma el 8 de septiembre de 1977 (BOE de 22 de diciembre de 1980). El apartado 5.1 del mencionado Convenio establece:
“1. A efectos del presente Convenio la expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad.”.
Por otra parte, el concepto de establecimiento permanente en la normativa española se recoge en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 13 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (BOE de 12 de marzo de 2004), en adelante TRLIRNR:
“Se entenderá que una persona física o entidad opera mediante establecimiento permanente en territorio español cuando por cualquier título disponga en éste, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad, o actúe en él por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes.
En particular, se entenderá que constituyen establecimiento permanente las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de exploración o de extracción de recursos naturales, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses.”.
El mero hecho de poseer bienes inmuebles en España no implica que se actúe a través de establecimiento permanente sino que para ello deberán cumplirse los requisitos mencionados en el artículo 5.1 del mencionado Convenio. Del escrito de consulta parece que el consultante simplemente es titular de dos inmuebles en España que destina al arrendamiento y que no concurren las circunstancias para entender que el consultante opera mediante establecimiento permanente, sin perjuicio de las obligaciones tributarias que deriven de la obtención de renta de bienes inmuebles situados en España conforme a los artículos 6 del citado Convenio y 13.1.g) del TRLIRNR.
La base imponible se deberá determinar de acuerdo con lo establecido en al artículo 24.1 del TRLIRNR, que establece que “con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro, (…)”.
No obstante, y con efectos a partir del 1 de enero de 2010, se ha añadido un nuevo apartado 6 al mencionado artículo, que dispone que:
“6. Cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, se aplicarán las siguientes reglas especiales:
1ª. Para la determinación de la base imponible correspondiente a los rendimientos que se obtengan sin mediación de establecimiento permanente, se podrán deducir los gastos previstos en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, siempre que el contribuyente acredite que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España.”
La sociedad arrendataria estará obligada a practicar retención e ingreso a cuenta, respecto de los rendimientos que satisfaga por el alquiler de las naves industriales, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 30 y 31 del TRLIRNR.
El tipo de retención aplicable es, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 30.2 del TRLIRNR, "una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente...". En consecuencia, existe la obligación de practicar una retención del 24 por 100 de la base imponible.
El consultante, tal como establece el artículo 16.1 del Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, podrá pedir la devolución de las cantidades retenidas en exceso:
“1. Cuando se haya soportado una retención o ingreso a cuenta superior a la cuota del Impuesto, se podrá solicitar a la Administración tributaria la devolución del exceso sobre la citada cuota.
A tal efecto, se practicará la autoliquidación del Impuesto en el modelo que determine el Ministro de Economía y Hacienda.”
El impreso para solicitar la devolución por personas o entidades no residentes, sin establecimiento permanente en España, es el Modelo 210, de declaración de no residentes sin establecimiento permanente.
Cuestiones relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido:
El artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), establece la regla del lugar de realización de las prestaciones de servicios:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…)
Por su parte, el artículo 70 de la Ley del Impuesto establece una serie de reglas especiales de localización de determinadas prestaciones de servicios. Dicho artículo señala lo siguiente en su apartado uno:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
1º. Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.
Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:
a) el arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.
(…)”
De acuerdo con los preceptos anteriores, la regla que determina la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español a la operación descrita en la consulta es independiente del hecho de que se considere que la arrendadora tiene un establecimiento permanente en España. El alquiler de las naves industriales situadas en la provincia de Barcelona constituye una prestación de servicios relacionada con un bien inmueble que radica en el territorio de aplicación del Impuesto, por lo que en virtud del artículo 70 de la Ley 37/1992 se considera que dicha prestación se realiza en dicho territorio y da lugar al devengo del Impuesto, con independencia de las características tanto del prestador como del destinatario de la operación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo establecido en el apartado 1 del artículo 89, de la Ley 58/2003, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, arts. 69 y 70, TRLIRNR RDLeg 5/2004 arts. 13-1-g), 24-1, 30 y 31