Las ayudas a investigadores constituyen contraprestación de operación sujeta a IVA únicamente cuando los resultados de la investigación se ceden a terceros en condiciones de mercado o concurrencia competitiva; por el contrario, cuando la investigación se desarrolla sin objetivo de explotación empresarial y los resultados se ofrecen a la sociedad sin contraprestación, la actividad queda no sujeta al IVA, aunque conserva carácter económico a efectos del análisis integral del régimen fiscal del investigador.
Hechos
La consultante es una fundación sin ánimo de lucro dedicada a la promoción de la investigación científica que contribuya a la mejora de la salud. Para la consecución de sus fines, adjudica ayudas para la financiación de proyectos de investigación y ayudas de estudio e investigación en diversas áreas médicas. Anualmente concede una serie de ayudas cuyos destinatarios son investigadores españoles que desarrollan proyectos de investigación sin objetivo de explotar empresarialmente los resultados que se puedan conseguir, sino con la única finalidad de ofrecer los resultados, si los hay, al conjunto de la sociedad y sin ánimo de obtener contraprestación alguna por los mismos.
Cuestión planteada
Se solicita aclaración de la contestación a la consulta con número de referencia V1166-12, de 29 de mayo. En particular, se pregunta si las ayudas concedidas a tales investigadores constituyen o no la contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto.
Contestación
1.- Respecto al tratamiento fiscal, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, de las actividades de investigación y desarrollo, esta Dirección General ya ha manifestado con anterioridad su criterio con respecto al mismo, en particular y entre otras, en la contestación a la consulta vinculante con número de referencia V1872-09, de 7 de agosto de 2009.
En relación con la sujeción al Impuesto de este tipo de actividades se debe tener en consideración los artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre).
De acuerdo con los citados artículos, la actividad de investigación que desarrollan los investigadores financiados por la consultante únicamente quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si, como consecuencia de la misma, se llevan a cabo entregas de bienes o prestaciones de servicios a título oneroso, quedando, por tanto, fuera del ámbito de aplicación del citado tributo aquellas actividades que se realicen sin que medie contraprestación alguna por las mismas.
Es decir, cuando la los investigadores a que se refiere el escrito de consulta desarrollen proyectos de investigación sin el objetivo de explotar empresarialmente los resultados que pueda conseguir de los mismos, sino con la finalidad de ofrecer tales resultados, si los hubiere, al conjunto de la sociedad, sin ánimo de obtener contraprestación alguna por los mismos, tal actividad quedaría no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por otro lado, cuando tales investigadores desarrollen proyectos de investigación a cambio de una contraprestación fijada en condiciones de mercado, tales actividades económicas quedarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
De forma más detallada, se concluye lo siguiente en la citada contestación:
“1º La investigación, tanto básica como aplicada, es una actividad que tiene carácter económico con independencia de que dicha actividad se encuentre, o no, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
2º Las actividades investigadoras cuyos resultados se destinen a ser cedidos a terceros en condiciones de mercado o en procedimientos de concurrencia competitiva, estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, originando el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.
3º Las actividades investigadoras (fundamentalmente la investigación básica) sobre cuyos resultados exista la certeza de que serán destinados en un futuro más o menos incierto a ser cedidos a terceros o bien constituyan el sustrato de investigaciones posteriores cuyos resultados se destinen a ser cedidos a terceros en condiciones de mercado, aun cuando no generan ningún hecho imponible susceptible de imposición en tanto no se obtengan resultados que lleven aparejada una contraprestación, no limitan el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.
4º Las actividades investigadoras que se desarrollen en cumplimiento de su función pública, es decir, con la finalidad de ofrecer sus resultados al conjunto de la sociedad, quedarán fuera del ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En este tipo de actividades, el organismo público que las realiza únicamente constituye un centro de gasto, un mero instrumento de gestión de un servicio público, sin que exista ninguna finalidad económica última, onerosidad ni contraprestación alguna, estando, por tanto, no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y sin que originen el derecho a la deducción del Impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la realización de tales actividades.
5º Las subvenciones o ayudas percibidas por el consultante para la realización de proyectos de investigación no deben considerarse directamente vinculadas al precio del resultado de tales proyectos. “.
2.- Según se manifiesta en el escrito de consulta, las ayudas concedidas por la fundación consultante se realizan a investigadores españoles que desarrollan proyectos de investigación sin el objetivo de explotar empresarialmente los resultados que se puedan conseguir, sino con la única finalidad de ofrecer los resultados al conjunto de la sociedad, si lo hubiera.
Por tanto, de acuerdo con lo señalado en el apartado anterior, cuando dichos investigadores realicen actividades de investigación en cumplimiento de una función pública, es decir, con la finalidad de ofrecer sus resultados al conjunto de la sociedad, tales actividades quedarán fuera del ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido. Bajo dicha hipótesis, las subvenciones o ayudas percibidas por tales investigadores para la realización de proyectos de investigación no deben considerarse directamente vinculadas al precio del resultado de tales proyectos.
En conclusión y de conformidad con lo previamente mencionado, las cantidades satisfechas por la entidad consultante a distintos investigadores españoles, destinadas a la financiación de proyectos de investigación cuyos resultados se van a ofrecer al conjunto de la sociedad, sin que la consultante disponga de los mismos en calidad de destinataria, no tendrán la consideración de subvenciones vinculadas al precio ni de contraprestación de ningún servicio que se haya podido recibir por la consultante, por lo que el investigador correspondiente no habrá de repercutir el Impuesto por la percepción de tales subvenciones.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5-