El plazo de doce meses para la ocupación se computa desde la terminación de las obras (Certificado final de obra), no desde la Licencia de primera ocupación. Cuando concurren circunstancias que necesariamente impiden la ocupación dentro de ese plazo —incluido el traslado laboral— la vivienda conserva carácter de habitual y las deducciones practicadas se consolidan; en estos supuestos, el plazo de ocupación se reinicia a partir del momento en que desaparece el impedimento, siempre que la ocupación se produzca antes de tres años desde la adquisición.
Hechos
El consultante ha construido en régimen de autopromoción la que sería su vivienda habitual, no pudiendo habitarla dentro del plazo de doce meses por traslado laboral al extranjero.
Cuestión planteada
En un proceso de autopromoción, a partir de cuando se inicia el plazo de doce meses exigidos para la ocupación de la vivienda; si lo es desde la obtención del Certificado final de obra o desde la Licencia de primera ocupación.
Posibilidad de mantener el derecho a las deducciones practicadas por construcción de vivienda habitual a pesar de no ser ocupada en el plazo de doce meses por razón de traslado laboral, y, en tal caso, cuando comienza a contarse el plazo para su ocupación.
Contestación
El concepto de vivienda habitual del contribuyente, tanto a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación como de poder acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge, en desarrollo del artículo 68.1.3º del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone que:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
(…)
3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, (…).
(…).”
De acuerdo con el citado artículo, para que una vivienda tenga la consideración de habitual se requiere su adquisición, su ocupación dentro del plazo de los doce meses posteriores a dicha adquisición, y la permanencia en la misma en calidad de residencia habitual durante, al menos, tres años continuados. Dicho precepto establece, a su vez, que ante determinadas circunstancias la vivienda mantendría el carácter de habitual; entre estas cuando, una vez terminadas las obras, la vivienda no llegare a ocuparse en el plazo de doce meses, a partir de dicha terminación, por producirse en el transcurso de dicho período un traslado laboral del contribuyente.
De darse dicha circunstancia con anterioridad a la terminación de las obras no podría ser considerada causa eximente, perdiendo la vivienda el carácter de habitual, y, en consecuencia, perdería el derecho a las deducciones que por inversión en vivienda habitual hubiese podido practicar durante su construcción hasta entonces, debiendo regularizar conforme lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF.
La vivienda podrá tener nuevamente el carácter de habitual a partir de su efectiva ocupación por el contribuyente, teniendo que cumplir con los plazos de permanencia requeridos por la norma. Pudiendo reiniciar a partir de entonces la práctica de la deducción por las cantidades que, pendientes de pago en ese momento, satisficiese, conforme con la normativa vigente en cada momento.
La fecha de terminación de las obras, en los supuestos de autopromoción, deberá acreditarse por cualquier medio de prueba válido en derecho, siendo competencia de los órganos de comprobación e inspección de la Administración Tributaria la valoración de las pruebas aportadas. En ausencia de prueba se tomará la fecha de la escritura de declaración de obra nueva.
Por lo que respecta a los medios de prueba habrá de ajustarse a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria (BOE del 18): ”En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, (…)”.
Por último indicar, en referencia a la declaración de obra nueva, que el texto refundido de la Ley del suelo, aprobado por el Real Decreto ley 2/2008, de 20 de junio, en su artículo 20.1, segundo párrafo, dispone que los notarios “tratándose de escrituras de declaración de obra nueva terminada, exigirán, además de la certificación expedida por técnico competente acreditativa de la finalización de ésta conforme a la descripción del proyecto, la acreditación documental del cumplimiento de todos los requisitos impuestos por la legislación reguladora de la edificación para la entrega de ésta a sus usuarios y el otorgamiento, expreso o por silencio administrativo, de las autorizaciones administrativas que prevea la legislación de ordenación territorial y urbanística.”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 68-1-1º ; RD 439/2007 Art. 54-2 y 55-1-1º