Las comunidades de montes vecinales en mano común pueden reducir su base imponible del IS por los beneficios aplicados a inversiones en conservación, mejora y servicios del monte o a obras de infraestructura de interés social (art. 123 TRLIS). La construcción de panteones como propiedad privada de comuneros no reúne este requisito por beneficiar a individuos concretos. Sí califican como gastos deducibles: galpones, tractores y pistas forestales (si destinados al uso social del monte); captación de aguas, fuentes públicas e instalaciones deportivas (si tienen carácter público y no benefician singularmente a personas concretas). No procede retención sobre aportaciones para estas inversiones colectivas. En repartos de capital o rentas entre comuneros, estos tributan como rendimientos del capital o ganancias patrimoniales, con obligación de retención por parte de la comunidad según la naturaleza de la distribución.
Hechos
Con fecha 11/07/2007 una comunidad de montes vecinales en mano común percibió una cantidad por la expropiación de una finca.
Parte de los comuneros quieren destinar parte de este dinero a la construcción de un panteón para cada uno, en el cementerio rural, como propiedad privada del comunero. Como algunos comuneros lo tienen hecho y pagado con fondos propios años atrás, demandan a la comunidad el importe en efectivo del valor de cada panteón y de la parte destinada al cierre que en su día se hizo del mismo.
Cuestión planteada
1. Cuáles serían las condiciones fiscales en las que la comunidad puede hacer estas inversiones, es decir, si en esta inversión procede la reducción en la base imponible de las cantidades entregadas para la construcción de los panteones. Y si la comunidad debe practicar a los comuneros las retenciones correspondientes o no, sobre las cantidades abonadas para la construcción de dichos panteones.
2. La misma cuestión anterior para las siguientes inversiones:
- Construcción y acondicionamiento de un galpón de carácter agrícola y forestal para guardar maquinaria forestal y los aperos de trabajo (labores de plantación, extinción de incendios, etc.).
- Captación y mejora del servicio de aguas comunales, en las que los comuneros son mayoría. También habilitación de fuentes públicas.
- Construcción y acondicionamiento de instalaciones deportivas, con campo de futbol o similar, vestuarios, zonas de recreo y disfrute, etc.
- Compra de un tractor de uso agrario-forestal para labores dentro de la comunidad y para los comuneros.
- Construcción y reparación de pistas forestales.
3. En caso de reparto del capital entre los comuneros, cuál es la tributación a que están sometidos. Y cuáles son las obligaciones de retención de la comunidad sobre los comuneros en caso de reparto de rentas.
Contestación
El capítulo XVI del título VII (artículo 123) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las comunidades titulares de montes vecinales en mano común.
Según establece el artículo 123 del TRLIS, la base imponible correspondiente a las comunidades titulares de montes vecinales en mano común se reducirá en el importe de los beneficios del ejercicio que se apliquen a determinadas finalidades que el mismo indica, tales como las inversiones para la conservación, mejora, protección, acceso y servicios destinados al uso social al que el monte esté destinado; o la financiación de obras de infraestructura y servicios públicos, de interés social.
En este sentido, tendrán la consideración de obras de interés social todas aquéllas actuaciones que beneficien a la colectividad en su conjunto y no a determinados individuos.
En consecuencia, en el caso planteado, la aplicación de todo o parte del beneficio obtenido en el ejercicio 2007 por la expropiación de una finca, para la construcción de panteones para los comuneros, como propiedad privada de cada uno de ellos, o en su caso, para pagar a aquéllos comuneros que ya hicieron y pagaron su panteón con fondos propios, no se considerará una finalidad que, de acuerdo con el artículo 123 del TRLIS, permita reducir la base imponible de la comunidad.
En cuanto a las restantes inversiones que se plantean en el escrito de consulta, cabe indicar lo siguiente:
- La construcción y acondicionamiento de un galpón de carácter agrícola y forestal para guardar maquinaria forestal y los aperos de trabajo (labores de plantación, extinción de incendios, etc.); la compra de un tractor de uso agrario-forestal para labores dentro de la comunidad y para los comuneros; y la construcción y reparación de pistas forestales, pueden considerarse inversiones para la conservación, mejora, protección, acceso y servicios destinados al uso social al que el monte esté destinado, teniendo en cuenta, en el caso del galpón y el tractor, que su destino ha de ser dicha conservación, mejora, protección, acceso y servicios.
- La captación y mejora del servicio de aguas comunales, en las que los comuneros son mayoría; la habilitación de fuentes públicas; y la construcción y acondicionamiento de instalaciones deportivas, con campo de futbol o similar, vestuarios, zonas de recreo y disfrute, etc., pueden considerarse obras de infraestructura y servicios públicos, de interés social, siempre que, tal y como ya se ha indicado, no estén orientadas a beneficiar singularmente a determinadas personas o entidades privadas.
Cumpliéndose lo señalado, la aplicación del beneficio obtenido en el ejercicio 2007 por la expropiación de una finca, a las citadas finalidades, permitirá reducir la base imponible de la comunidad en los términos indicados en el artículo 123 del TRLIS.
En lo que se refiere al reparto de capital entre los comuneros, cabe indicar que el apartado 4 del artículo 123 del TRLIS, según redacción dada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007 (para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008, en virtud de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, dicho apartado 4 pasa a ser el apartado 5, si bien no varía su redacción), establece que:
“4. Los partícipes o miembros de las comunidades titulares de montes vecinales en mano común integrarán en la base del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las cantidades que les sean efectivamente distribuidas por la comunidad. Dichos ingresos tendrán el tratamiento previsto para las participaciones en beneficios de cualquier tipo de entidad, a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo 25 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.”
En consecuencia, las cantidades distribuidas por las comunidades titulares de montes vecinales en mano común a los comuneros (con independencia de que estas cantidades se destinen a la construcción de panteones, o se reintegre su importe a aquellos que lo hicieron con fondos propios o se destine a otra finalidad) tendrán la consideración de dividendos o participaciones en beneficios para las personas físicas que las perciban, lo cual determinará que tales rentas estén exentas en el Impuesto sobre las Rentas de las Personas Físicas hasta el importe de 1.500 euros anuales, de acuerdo con lo establecido en la letra y) del artículo 7 de la citada Ley 35/2006.
De acuerdo con el artículo 99.2 de la Ley 35/2006, “las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan”. Según establece el artículo 101.4 de la Ley 35/2006, “el porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos del capital mobiliario será del 18 por ciento. En el caso de los rendimientos previstos en los párrafos a) y b) del apartado 1 del artículo 25 de esta Ley, la base de retención estará constituida por la contraprestación íntegra, sin que se tenga en consideración, a estos efectos, la exención prevista en la letra y) del artículo 7 de esta Ley”.
Por su parte, el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, dispone, en su artículo 90.1 que “la retención a practicar sobre los rendimientos del capital mobiliario será el resultado de aplicar a la base de retención el porcentaje del 18 por ciento”, señalando su artículo 93.1 que “con carácter general, constituirá la base de retención sobre los rendimientos del capital mobiliario la contraprestación íntegra exigible o satisfecha. En ningún caso se tendrá en consideración a estos efectos la exención prevista en la letra y) del artículo 7 de la Ley del Impuesto”.
Por tanto, la comunidad consultante deberá practicar retención por las cantidades distribuidas a sus comuneros, aplicando el porcentaje del 18% a la cantidad satisfecha, excluido el importe de 1.500 euros exento.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 7, 99 y 101
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 123