La ampliación de plazo concedida al proyecto IDI-20110235 no altera la calificación del proyecto como actividad de I+D a efectos de la deducción fiscal del artículo 35 TRLIS. El informe vinculante emitido por el CDTI mantiene su eficacia aunque se haya prorrogado la ejecución del proyecto, por lo que los gastos imputables al ejercicio 2012 son deducibles en dicho ejercicio conforme a los requisitos temporales establecidos en la norma de deducción (imputación contable y período impositivo de realización del gasto).
Hechos
La sociedad consultante recibió, por parte del CDTI, con fecha 31 de enero de 2012 informe motivado de certificación relativa al cumplimento de requisitos científicos y tecnológicos a efectos de la aplicación e interpretación de las deducciones fiscales respecto del proyecto denominado IDI-20110235.
Dicho proyecto tiene como finalidad desarrollar una solución SaaS (Software as a Service) que permitirá a los clientes vía web de forma rápida, ágil y asistencial generar aplicaciones móviles.
Dicho proyecto ha sido calificado por el CDTI como proyecto de I+D, a efectos de lo dispuesto en el artículo 35 del TRLIS, por tratarse de un servicio de desarrollo de aplicaciones para terminales móviles orientado a pequeñas y medianas empresas que aporta mejoras tecnológicas sustanciales, suponiendo una novedad en el ámbito de los sistemas de generación rápida de aplicaciones móviles multiplataforma.
Con posterioridad, con fecha 28 de febrero de 2012, le CDTI concedió una ampliación sobre el plazo de presentación del proyecto en fase de ejecución de 12 meses más, concluyendo dicho plazo el 05/11/2012.
Cuestión planteada
Se plantea si a la vista de la ampliación de plazo concedida, la deducción fiscal correspondiente a los gastos referentes al proyecto IDI-20110235 debe aplicarse en el ejercicio 2012.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 35.4.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de marzo):
“a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Ciencia e Innovación, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.”
En el supuesto concreto planteado, el Centro para el Desarrollo Tecnológico Industrial (CDTI) ha emitido un informe vinculante en favor de la entidad consultante calificando el proyecto IDI-20110235, descrito en los antecedentes de hecho de la presente consulta, como proyecto de investigación y desarrollo.
Siguiendo lo dispuesto en el artículo 4 del Real Decreto 1432/2003, de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, en su redacción dada por el Real Decreto 2/2007, de 12 de enero, el Director General del Centro para el Desarrollo Tecnológico Industrial (CDTI) es competente para emitir dichos informes motivados cuando se trate de proyectos que previamente hayan sido financiados como consecuencia de su presentación a cualquiera de las líneas de apoyo financiero a proyectos empresariales que gestiona dicho Centro.
Teniendo en cuenta que la calificación emitida por el organismo competente tiene carácter vinculante para la Administración tributaria, el proyecto llevado a cabo por la entidad consultante debe calificarse como de investigación y desarrollo a los efectos de lo dispuesto en el artículo 35.1.a) del TRLIS, en virtud del cual:
“a) Concepto de investigación y desarrollo.
a. Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.
Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.
También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software.”
En relación con la determinación de la base de la deducción, el artículo 35.2.b) del TRLIS establece lo siguiente:
b) “La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos de investigación y desarrollo y, en su caso, por las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible excluidos los inmuebles y terrenos.
Se considerarán gastos de investigación y desarrollo los realizados por el sujeto pasivo, incluidas las amortizaciones de los bienes afectos a las citadas actividades, en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de éstas, constando específicamente individualizados por proyectos.
La base de la deducción se minorará en el 65 % de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.
Los gastos de investigación y desarrollo que integran la base de la deducción deben corresponder a actividades efectuadas en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.
Igualmente tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.
Las inversiones se entenderán realizadas cuando los elementos patrimoniales sean puestos en condiciones de funcionamiento.”
De acuerdo con lo anterior, la base de la deducción estará formada por los gastos de investigación y desarrollo devengados en cada uno de los ejercicios en que el proyecto IDI-20110235 haya sido objeto de ejecución, siempre que se trate de gastos directos, debidamente especificados en cada proyecto y aplicados efectivamente a la realización de éstos, debiendo minorarse en el 65% de las subvenciones percibidas e imputadas como ingreso en el correspondiente período impositivo.
Del mismo modo, tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.
En el supuesto concreto planteado se desconocen las fechas de ejecución del mencionado proyecto. No obstante, de los hechos planteados en el escrito de consulta parece desprenderse que la ejecución de dicho proyecto se ha llevado a cabo, al menos, parcialmente, durante el ejercicio 2012, por lo que a efectos de determinar la deducción por actividades de I+D+ i correspondiente al ejercicio 2012, los porcentajes de deducción aplicables, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 35.1.c) del TRLIS y la disposición adicional décima del TRLIS, son los siguientes:
- 25% de los gastos de investigación y desarrollo efectuados en el período impositivo por este concepto.
- En el caso de que los gastos efectuados en la realización de actividades de investigación y desarrollo en el período impositivo sean mayores que la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el porcentaje establecido en el párrafo anterior hasta dicha media, y el 42 por ciento sobre el exceso respecto de ésta.
- Además de la deducción que proceda conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores se practicará una deducción adicional del 17 por ciento del importe de los gastos de personal de la entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de investigación y desarrollo.
En este punto cabe señalar que esta deducción adicional sobre los gastos de personal requiere el cumplimiento de dos requisitos. El primero, que se trate de personal investigador cualificado y, el segundo, que estén adscritos de forma exclusiva a los programas de investigación y desarrollo que realiza la entidad.
En cuanto al concepto de investigador cualificado, atendiendo a su sentido usual, de acuerdo con lo establecido en el artículo 12 de la Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre, y según los criterios contenidos en la Propuesta de Norma Práctica para encuestas de Investigación y Desarrollo Experimental de la OCDE (Manual de Frascati, 2002), puede entenderse como investigador cualificado, el profesional poseedor de título de nivel universitario, que trabaja en la concepción o creación de nuevos conocimientos, productos, procesos, métodos y sistemas y en la gestión de los respectivos proyectos. Por tanto, no tendrían esta consideración aquellos técnicos y personal asimilado que participan en la actividad de investigación y desarrollo ejecutando tareas bajo la supervisión de los investigadores, así como el personal de apoyo y el personal administrativo.
Respecto de la condición de adscripción en exclusiva a la actividad de investigación y desarrollo, debe entenderse que durante todo el tiempo que dure, dentro del período impositivo, el proyecto de investigación y desarrollo, la actividad desarrollada por el personal investigador para la consultante debe hacerse en exclusiva para ejecutar dicho proyecto.
- Asimismo, se practicará una deducción adicional del 8 por ciento de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre que estén afectos exclusivamente a las actividades de investigación y desarrollo.
La deducción establecida en el párrafo anterior será compatible con la prevista en el artículo 42 del TRLIS e incompatible para las mismas inversiones con las restantes deducciones previstas en los demás artículos del capítulo IV del título VI del TRLIS.
Finalmente, cabe señalar que de acuerdo con la nueva redacción del artículo 35 del TRLIS, dada por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria, con efectos para los períodos impositivos que comiencen a partir de 1 de enero de 2008, la contratación de proyectos de investigación y desarrollo con universidades, organismos públicos de investigación o centros de innovación y tecnología, reconocidos y registrados como tales según el Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre, no dará derecho a la práctica de deducción adicional alguna a la aplicable con carácter general.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 35