La reducción del 40% por período de generación superior a dos años (art. 18.2 y 26.2 LIRPF) resulta aplicable a los rendimientos del trabajo derivados de derechos de propiedad intelectual percibidos por artistas/intérpretes ejecutantes, siempre que tales ingresos califiquen como rendimientos del trabajo (no como rendimientos de actividades económicas conforme al art. 16.3 LIRPF). La DGT confirma que la liquidación por terceros de derechos acumulados, los derechos derivados de contratos de reciprocidad internacional y los repartos de derechos prescritos cumplen el requisito temporal exigido, siendo procedente aplicar la reducción sobre la base imponible resultante cuando se acredite el período efectivo de generación del derecho.
Hechos
La consultante es una entidad de gestión de los derechos de propiedad intelectual de los artistas intérpretes o ejecutantes.
Cuestión planteada
Aplicación de la reducción del 40 por 100 (artículos 18.2 y 26.2 de la Ley 35/2006) por tener un período de generación superior a dos años en los siguientes supuestos:
- Artista que al afiliarse a la entidad se le liquidan de una sola vez todos los derechos que tenía asignados y reservados a su favor.
- Derechos acumulados procedentes de otra entidad de gestión extranjera al suscribir la consultante un contrato de reciprocidad.
- Reparto de derechos entre los afiliados al oponer la consultante la excepción de prescripción respecto a los derechos recaudados que están reservados a favor de artistas que no están afiliados a la sociedad de gestión.
Contestación
En contestación anterior a consulta formulada por esa misma entidad (nº consulta 0227-00), este Centro directivo estableció el siguiente criterio respecto a la calificación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los rendimientos derivados de la propiedad intelectual gestionados por la consultante:
“1. El artículo 16.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF y otras Normas Tributarias incluye, entre los supuestos que tienen la consideración de rendimientos del trabajo:
"d) Los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación".
No obstante lo anterior, de acuerdo con lo previsto en el artículo 16.3 de la Ley, cuando dichos rendimientos supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas.
Por otra parte, el artículo 23.4.a) de la Ley califica de rendimientos del capital mobiliario a "los procedentes de la propiedad intelectual cuando el contribuyente no sea el autor".
Lo previsto en estos preceptos nos permite extraer las siguientes conclusiones:
- Las rentas derivadas de los derechos de propiedad intelectual percibidas por los artistas o intérpretes ejecutantes deberán considerarse, con carácter general, como rendimientos del trabajo personal, salvo que sea de aplicación la excepción prevista en el artículo 16.3 de la Ley del IRPF, en cuyo caso se integrarán entre los rendimientos de actividades económicas.
En el presente caso, cabe concluir que las cantidades satisfechas por la entidad consultante a los artistas o intérpretes ejecutantes tendrán el carácter de rendimientos del trabajo, en la medida que, según se afirma en el escrito de consulta, dichas percepciones derivan de su participación en las correspondientes obras dentro de una relación laboral.
- Las rentas derivadas de los derechos de propiedad intelectual que correspondan, con carácter no originario, a los cesionarios, causahabientes, ..., de los artistas o intérpretes, se integran entre los rendimientos del capital mobiliario.
Debe contemplarse, por último, la posibilidad de que algunas de las prestaciones satisfechas por la entidad consultante puedan considerarse encuadradas dentro del concepto de derechos de imagen, y ello en base a lo dispuesto en los artículos 25 y 102 de la Ley de Propiedad Intelectual, que establece que los derechos económicos a favor de los actores intérpretes derivan de la reproducción, pública o privada, de las obras en las que actúan, por lo que podrían ser conceptuados como derechos de imagen.
En este caso, sería de aplicación lo previsto en el artículo 23.4.e) de la Ley del IRPF, que conceptúa como rendimientos del capital mobiliario a:
"Los procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización, salvo que dicha cesión tenga lugar en el ámbito de una actividad económica."
Con este planteamiento inicial sobre la calificación de los rendimientos distribuidos por la entidad consultante (por los derechos de la propiedad intelectual que esta gestiona) a sus afiliados, calificación que —como se ha visto— viene condicionada por la participación previa de los artistas en la correspondiente obra en el marco de una relación laboral, este Centro se ratifica en el criterio expuesto sobre la calificación de los rendimientos, sin que la entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), comporte alteración alguna en su contenido, modificándose únicamente las referencias normativas.
Por lo que se refiere a las cuestiones planteadas, relacionadas todas ellas con la aplicación de la reducción del 40 por 100 —regulada en los artículos 18.2 y 26.2 de la Ley del Impuesto y operativa en el primer caso (trabajo) sobre los rendimientos íntegros y en el segundo (capital mobiliario) sobre los rendimientos netos— en diversos supuestos de liquidación de derechos en los que pudiera considerarse la posible existencia de un período de generación superior a dos años, procede señalar con carácter general que para apreciar la existencia de dicho período es necesario que el rendimiento al que se aplica esté vinculado a ese espacio temporal, es decir, resulta inexcusable la existencia de un período de tiempo pasado al que pueda vincularse.
Pues bien, los supuestos objeto de consulta están vinculados todos ellos con la existencia de un acto determinante de la distribución de los derechos (afiliación al entidad, contrato con entidad de gestión extranjera, acuerdo de prescripción), lo que significa que el contenido económico de tales derechos —a los efectos que aquí interesan— surge “ex novo”, es decir, al suscribirse el respectivo contrato (el de gestión de derechos por los nuevos afiliados, en el primer caso, y el contrato con la entidad de gestión extranjera, en el segundo) o adoptarse el correspondiente acuerdo de prescripción, y no se han ido generando durante el tiempo al que la entidad extienda la liquidación de derechos, por lo no cabe predicar respecto a los mismos la existencia de período de generación alguno. Únicamente, en el supuesto de reparto de derechos procedentes de reclamaciones judiciales realizadas por entidades de gestión extranjeras que acumularan rendimientos correspondientes a períodos temporales superiores a dos años y que (según lo expuesto) no surgieran “ex novo” cabría considerar la existencia del período temporal determinante de la aplicación de la reducción del 40 por 100.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Arts. 18, 26