La escisión total cumple los requisitos del régimen especial fusiones y escisiones (art. 83 TRLIS) cuando se ajusta formalmente a la definición mercantil del art. 252 LSA. No obstante, si existen múltiples adquirentes y los socios no mantienen proporción idéntica en todas ellas, se requiere que cada patrimonio transmitido constituya rama de actividad autónoma; en el supuesto planteado, al preservarse la participación proporcional idéntica de los socios, no concurre esta exigencia adicional y la operación accede al régimen neutral fiscal.
Hechos
La entidad consultante tiene como socios a dos personas físicas, cónyuges. Su actividad fundamental ha sido la compraventa y arrendamiento de inmuebles, contando en su activo con un importante paquete de inmuebles urbanos y una importante cantidad de recursos financieros en depósitos a corto plazo e inversiones en fondos o acciones de sicav o similares. Los referidos accionistas, desde la creación de la sociedad, se han encargado directamente de la gestión y administración de la misma, obteniendo unos magníficos resultados.
Ambos cónyuges pretenden ceder la gestión y administración de la compañía a sus tres hijos. Sin embargo, sus tres hijos han desarrollado por su cuenta otras actividades, careciendo de experiencia en la compraventa y arrendamiento de inmuebles así como en la gestión de recursos financieros, habiéndose constatado diferencias muy importantes entre los tres, tanto por sus conocimientos y experiencia como por sus criterios sobre la toma de decisiones, asunción de riesgos, actividades empresariales a desarrollar, etc.
Los socios pretenden reestructurar la sociedad efectuando una operación de escisión total mediante la creación de tres nuevas sociedades a las que se transmitirían paquetes similares de inmuebles y recursos financieros, manteniendo los actuales socios de la entidad consultante en cada una de las sociedades creadas una participación en el capital social idéntica a la que actualmente detentan en la entidad consultante, y cediendo la gestión de cada una de las entidades creadas a cada uno de sus hijos con total independencia de los demás.
Con esta operación se pretende una disgregación de fuerzas económicas, creando sociedades de una dimensión más reducida, que no haga por su tamaño inviable o dificultosa la gestión por cada uno de los hijos, evitando de esta manera las diferencias que en orden a los criterios de gestión pudieran surgir entre los mismos, en el supuesto de que se mantuviera una única sociedad con una gestión conjunta. De esta manera se garantiza una ordenada sucesión empresarial teniendo la operación proyectada efectos análogos a los que supondría la elaboración de un protocolo familiar.
Cuestión planteada
Si los motivos descritos pueden considerarse económicamente válidos a efectos de la aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
Por otra parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, establece que las operaciones de escisión de sociedades de responsabilidad limitada se regirán por las reglas de las sociedades anónimas, en la medida en que les sean aplicables.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, puesto que los socios de la entidad escindida participarán en el capital de las sociedades beneficiarias de la escisión manteniendo el mismo porcentaje de participación que tenían anteriormente, sin alterarse, por tanto, la regla de proporcionalidad, no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de escisión total tiene como finalidad una disgregación de fuerzas económicas, creando sociedades de una dimensión más reducida, que no haga por su tamaño inviable o dificultosa la gestión por cada uno de los hijos, evitando de esta manera las diferencias que en orden a los criterios de gestión pudieran surgir entre los mismos, con los efectos negativos en la continuidad de la actividad económica en el supuesto de que se mantuviera una única sociedad con una gestión conjunta, de manera que se garantice una ordenada sucesión empresarial teniendo la operación proyectada efectos análogos a los que supondría la elaboración de un protocolo familiar. Estos motivos, en la medida en que redundan en beneficio del funcionamiento del negocio afectado, se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96