La exención patrimonial del art. 4.8.2.c) LIP requiere ejercicio efectivo de funciones directivas —acreditado documentalmente— con remuneración superior al 50% de rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo. La STS 13.11.2008 confirma que la condición de miembro de órgano de administración configura relación mercantil-societaria, no laboral, caracterizada por la ausencia de ajenidad; el desempeño de funciones de dirección se evalúa por intervención real en la gestión día a día de la empresa, no exclusivamente en decisiones estratégicas, siendo la enumeración reglamentaria (Presidente, Director General, Gerente, Administrador, etc.) meramente ejemplificativa.
Hechos
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Cuestión planteada
A propósito de la exención del artículo 4.Ocho.Dos de la ley del Impuesto sobre el Patrimonio, incidencia de la Sentencia de 13 de noviembre de 2008, del Tribunal Supremo, en la existencia y acreditación del ejercicio de funciones directivas.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
La letra c) del artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio exige, como uno de los requisitos para la exención en el impuesto patrimonial, que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 del total de sus rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
El desarrollo reglamentario de la Ley – Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre (B.O.E. del 6 de noviembre)- establece, en su artículo 5.1.d), que se “considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de Presidente, Director General, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa”.
Se trata de una enumeración a título de ejemplo, sin carácter exhaustivo, con la que se pretende vincular el concepto de “funciones directivas” con la dirección de la empresa, no tanto con las grandes decisiones a largo plazo y de política general de la entidad, sino con el día a día gerencial de la misma.
La Sentencia del Tribunal Supremo de 13 de noviembre de 2008, de la que se hace cumplida referencia en el escrito de consulta, se hace eco de una amplia jurisprudencia del propio Tribunal respecto de esta cuestión y que, de forma extractada, puede expresarse en los siguientes términos: los órganos de administración de las compañías mercantiles tienen como función esencial y característica “las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad”, las personas que los forman o integran están unidos a la compañía por medio de un vínculo de naturaleza societaria mercantil y no de carácter laboral, por lo que no todo aquel que realiza tales funciones “es necesaria y únicamente un trabajador de la misma, sometido a Derecho laboral”. Señala el Tribunal, asimismo, que en la relación laboral de personal de alta dirección concurre de forma plena y clara la “ajenidad” (el entrecomillado es nuestro), nota fundamental tipificadora del contrato de trabajo, que no aparece en la relación jurídica de los miembros de los órganos de administración. En definitiva, establece la imposibilidad de que los miembros del consejo de administración o el consejero-delegado “puedan acudir al contrato de alta dirección, creando la figura de alto directivo en quien legalmente no puede ser definido como tal, con la única finalidad de poder ser retribuido de forma extraordinaria y anómala…”.
La Sentencia referida reitera la abundante jurisprudencia sobre la incompatibilidad entre la condición de directivo con contrato laboral de alta dirección con la de miembro del Consejo de Administración de la entidad, cuestión de índole laboral, pero ni de ella ni del precepto reglamentario del R.D. 1704/1999 –que alude tanto a la posibilidad de contratos o nombramientos como a otros “órganos de administración equivalentes”- se deriva obstáculo alguno para que las funciones directivas, tal y como se entienden desde la perspectiva del impuesto patrimonial, puedan ser desempeñadas tanto por miembros del Consejo de la entidad de que se trate como por personal directivo de alta dirección.
Siendo esto así, se cumplirá el requisito del artículo 4.Ocho.Dos de la ley 19/1991 cuando las repetidas funciones se desempeñen por un trabajador contratado como Director del Departamento Administrativo/Financiero o similar (cuestión 1) siempre que, obviamente, con independencia de la denominación del cargo, esa persona ejerza efectivamente funciones de esa naturaleza y sea titular del porcentaje de participación en el capital de la entidad que exige la letra b) del artículo y apartado mencionado.
Por otra parte, el artículo 1.2 del Real Decreto 1382/1985, de 1 de agosto, que regula la relación laboral de carácter especial del personal de alta dirección, considera como tales a “aquellos trabajadores que ejercitan poderes inherentes a la titularidad jurídica de la empresa, y relativos a los objetivos generales de la misma, con autonomía y plena responsabilidad, sólo limitados por los criterios e instrucciones directas emanadas de la persona o de los órganos superiores de gobierno y administración de la Entidad que, respectivamente, ocupen aquella titularidad”. En consecuencia, parece lógico entender que, de no tratarse de miembros del órgano de administración de la entidad, se exija un contrato de alta dirección para el desempeño de funciones directivas (cuestión 2).
Por último y por lo que se refiere a las dos últimas cuestiones planteadas, en los términos antes apuntados, resultantes de la amplia jurisprudencia del Tribunal Supremo en la que se incluye la Sentencia de 13 de noviembre de 2008, los miembros de los órganos de administración de una entidad han de ser retribuidos en su condición de tales y no como personal de alta dirección El importe de esa retribución, el procedimiento para su concreción, así como las formas y periodicidad de su acreditación son aspectos que habrán de subordinarse, en todo caso, a lo que prevean al respecto los correspondientes Estatutos sociales.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 4-Ocho-Dos