Los rendimientos del trabajo procedentes de nóminas se imputan al período en que son exigibles (regla general del artículo 14.1 a) LIRPF), coincidiendo con el período de percepción cuando el pago se produce en el mismo ejercicio. En la declaración del IRPF debe incluirse el importe íntegro de los rendimientos, las retenciones practicadas (imputables al período de imputación de la renta conforme al artículo 79 del Reglamento, con independencia de su momento de práctica) y los gastos deducibles del trabajo, sin necesidad de acudir a reglas especiales de imputación temporal cuando no concurran circunstancias justificadas de retraso en la percepción.
Hechos
Desde enero a mayo de 2011, el consultante trabajó por cuenta ajena en una empresa. Dicha empresa fue declarada por el Juzgado, el 25 de mayo de 2011, en concurso voluntario. De las cinco nóminas correspondientes a los meses trabajados, el consultante percibió de la empresa la de enero íntegramente y parte de las de febrero, marzo y abril, adeudándole la empresa el resto. El Fondo de Garantía Salarial ha abonado al consultante un importe inferior al adeudado por la empresa por tales nóminas.
Cuestión planteada
En relación con dichas nóminas, ¿qué retribuciones, gastos deducibles y retenciones debe incluir en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas?
Contestación
En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo (calificación que procede en el presente caso), el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en su letra b), dispone lo siguiente:
“b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto."
En el presente caso, dado que el pago del FOGASA se produjo en el mismo período impositivo 2011, no es necesario acudir a la mencionada regla especial sino que, de acuerdo con el artículo 14.1 a) de la LIRPF, el consultante deberá declarar los rendimientos percibidos durante el año 2011, imputándolos al correspondiente período de su exigibilidad (el propio año 2011), mediante la presentación de su autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el período impositivo 2011.
En dicha autoliquidación deberán reflejarse tanto los rendimientos íntegros del trabajo correspondientes a las nóminas cobradas, como las retenciones correspondientes a dichos rendimientos, ya que —con carácter general— la obligación de retener nace en el momento en que se satisfacen o abonan las rentas (artículo 78.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo -BOE de 31de marzo-). A su vez, el artículo 79 del mismo Reglamento señala que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”.
Asimismo deberán reflejarse en la autoliquidación, junto con los rendimientos íntegros, los gastos deducibles correspondientes a las nóminas satisfechas, dado que las reglas de imputación temporal antes referidas afectan a: “Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto…” (artículo 14.1 de la LIRPF), viniendo determinado el rendimiento neto del trabajo por “…el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles” (artículo 19.1 de la LIRPF).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 14, 19; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 78 y 79.