El mayor IVA liquidado por la Administración, cuando no resulta repercutible al cliente y se contabiliza como gasto, es deducible en el Impuesto sobre Sociedades conforme al artículo 19 TRLIS, siempre que cumpla los requisitos de imputación temporal: debe imputarse en el período en que se devengue (correlación con la corriente real de servicios) y estar registrado contablemente en pérdidas y ganancias. Si el gasto se contabiliza en ejercicio posterior al de su devengo, la deducción fiscal se efectúa en el período de imputación contable, sin que ello genere una tributación menor que la correspondiente por imputación temporal correcta. La deducibilidad no depende de la resolución del recurso administrativo, sino del momento de devengo real del gasto.
Hechos
En el año 2013, la entidad consultante ha sido objeto de un procedimiento de comprobación, por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, determinando la oficina de Gestión que las facturas emitidas debían de repercutir el impuesto al tipo del 21%, en lugar del 10% repercutido por la entidad consultante. Consecuentemente, se ha dejado de devolver una cantidad, y la entidad consultante ha tenido que ingresar la diferencia.
Actualmente, la regularización practicada por los órganos de Gestión, es objeto de recurso.
Cuestión planteada
Si la cantidad no devuelta y la que se ha ingresado de más como consecuencia de la liquidación, y que no se puede pedir a los clientes, es un mayor gasto deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades. Y en su caso, si se puede dar el gasto en el periodo impositivo 2013, o cuando se resuelva el recurso.
Contestación
El artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece en su apartado 3 que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Por su parte, el artículo 19 del TRLIS, dispone lo siguiente:
“1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(...).
3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.
Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartado anteriores.
(…)”
En el supuesto concreto planteado, los órganos de Gestión incrementaron el importe de las cuotas de IVA devengado de la entidad consultante. Del escrito de la consulta parece desprenderse que el mayor IVA devengado resultante de la liquidación practicada por la Administración, no es susceptible de repercusión, por lo que se parte de esa presunción.
Fiscalmente, en la medida en que el mayor IVA repercutido no puede ser objeto de recuperación y se registre como gasto contable, el mismo será fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, en la medida en que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS.
Finalmente es preciso traer a colación que una sentencia tiene la consideración de firme, de acuerdo con lo establecido en el artículo 207 de la Ley 1/2000 de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, cuando contra ella no cabe recurso alguno bien por no preverlo la ley, bien porque, estando previsto, ha transcurrido el plazo legalmente fijado sin que ninguna de las partes lo haya interpuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 10.3 y 19