Las aportaciones no dinerarias de inmuebles a entidad de nueva creación cumplen los requisitos del artículo 94.1 TRLIS (receptora residente o con EP, participación mínima 5% post-aportación), por lo que resulta aplicable el régimen especial del capítulo VIII del título VII TRLIS con neutralidad fiscal. La DGT condiciona esta aplicación a que la operación responda a motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) y no persiga exclusivamente obtener ventaja fiscal, conforme al requisito anti-fraude del artículo 96.2 TRLIS.
Hechos
Las dos entidades consultantes tiene por objeto social, respectivamente, el comercio y venta de recambios y accesorios de vehículos y la extracción, trituración, lavado y clasificación y venta de áridos, y explotación de canteras. Los excedentes alcanzados desde el inicio de su actividad han sido invertidos en inmuebles, de manera que cada una es propietaria de varias naves industriales que exceden de sus necesidades y capacidad de explotación, resultando ociosas e improductivas.
En la actualidad, están interesadas en su explotación mediante su arrendamiento, para lo cual, dada la complejidad de las otras dos actividades descritas anteriormente, están pensando en separar ambas actividades económicas, mediante la constitución de una nueva sociedad que recibiría como capital la aportación de los referidos inmuebles para su explotación económica.
La nueva sociedad sería residente en España, y una vez realizada la aportación, la participación de cada una de las dos entidades consultantes en sus fondos propios sería superior al 5%.
Además, se pretende dar a la nueva actividad de arrendamiento de inmuebles plena autonomía de gestión frente a las actividades preexistentes, dotándola de una persona empleada sólo para dicha actividad, una contabilidad separada, un local aparte, etc., y plena autonomía financiera, mediante la aportación dineraria suficiente en forma de capital, que permita la adquisición futura de nuevos inmuebles para su alquiler o venta. Se pretende, en definitiva, que ambas actividades queden completamente separadas para que ambas gocen de la mayor eficiencia en su gestión económico-financiera.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar el régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, a la operación de aportación de bienes descrita.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 94 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.
(…)”
Las aportaciones de los inmuebles mencionados en el escrito de consulta por parte de las dos entidades consultantes a una entidad de nueva creación, parecen cumplir los requisitos mencionados en el transcrito artículo 94.1 del TRLIS, por lo que dicha operación podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRIS.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se aborda con el objeto de dar a la nueva actividad de arrendamiento de inmuebles plena autonomía de gestión frente a las actividades preexistentes, dotándola de una persona empleada sólo para dicha actividad, una contabilidad separada, un local aparte, etc., y plena autonomía financiera, mediante la aportación dineraria suficiente en forma de capital, que permita la adquisición futura de nuevos inmuebles para su alquiler o venta, pretendiendo que las actividades queden completamente separadas para que gocen de la mayor eficiencia en su gestión económico-financiera. Estos motivos se considerarán económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por las consultantes, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 94 y 96