La aportación de una vivienda privativa a la sociedad de gananciales genera, para el cónyuge aportante, una adquisición del 50% del inmueble a efectos de reinversión en vivienda habitual. Esta adquisición derivada de la aportación voluntaria se produce en el momento del acuerdo, permitiendo potencialmente aplicar la exención de ganancia patrimonial por reinversión siempre que concurran los requisitos adicionales del artículo 41 RIRPF (plazo, imputación temporal, vivienda habitual).
Hechos
La consultante vendió el 12-2-2009 la que, hasta entonces, había sido su vivienda habitual y la de su exmarido. Ahora vive, junto con su actual pareja, en un inmueble del que éste es propietario del 100%. Antes de que transcurran 2 años desde la citada venta, contraerá matrimonio con su actual pareja y éste aportará a la sociedad legal de gananciales la vivienda en la que residen. La consultante entregará, antes de la aportación de la vivienda a la sociedad de gananciales, y siempre antes de los 2 años posteriores a la venta, el líquido obtenido por la venta de su antigua casa a su pareja para que cancele parte de la hipoteca que grava su vivienda.
Cuestión planteada
Si puede considerarse esta operación como reinversión en vivienda habitual para aplicarse el beneficio de la exención de ganancia patrimonial obtenida en la transmisión.
Contestación
Con carácter previo al análisis de la exención por reinversión en vivienda habitual, debe señalarse que para la sociedad de gananciales, el artículo 1.357 del Código Civil excepciona, en el caso de la vivienda familiar y del ajuar doméstico, la regla establecida en dicho artículo de que los bienes comprados a plazos por uno de los cónyuges antes de comenzar la sociedad de gananciales tendrán siempre carácter privativo, aun cuando la totalidad o parte del precio aplazado se satisfaga con dinero ganancial, disponiendo la aplicación a la vivienda familiar de la regla establecida en el artículo 1.354 de dicho Código, según la cual “los bienes adquiridos mediante precio o contraprestación, en parte ganancial y en parte privativo, corresponderán pro indiviso, a la sociedad de gananciales y al cónyuge o cónyuges en proporción al valor de las aportaciones respectivas".
Por su parte, la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de octubre de 1989, en relación con estas normas sobre titularidad jurídica, equipara los pagos efectuados para amortizar la hipoteca con la compraventa a plazos, a efectos de la aplicación de la excepción contenida en el segundo párrafo del artículo 1.357.
En este supuesto regulado en el Código Civil la adquisición de la vivienda familiar por la sociedad de gananciales se efectuaría mediante el pago del préstamo hipotecario realizado con fondos gananciales, y por tanto en el momento de dichos pagos y en la proporción al valor de las aportaciones respectivas.
Un supuesto distinto es el de la aportación de un bien privativo de un cónyuge a la sociedad legal de gananciales, puesto que en este caso la transmisión de la vivienda a la sociedad de gananciales se produciría mediante un acuerdo voluntario en su totalidad y en el momento de la celebración de dicho acuerdo, con independencia del pago del precio.
En el caso consultado, debe señalarse que la aportación a la sociedad de gananciales de la vivienda privativa de la pareja de la consultante, inmueble en el que residen ambos, supondrá la adquisición para la consultante del 50% de dicha vivienda a efectos de la posible aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual.
La exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
(…).
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento”.
A efectos de aplicar la exención, el requisito de la calificación de la vivienda como habitual ha de concurrir tanto en la vivienda que se adquiere como en la que se transmite. Para calificar la vivienda enajenada como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del RIRPF, en cuyo apartado 4, establece:
“4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.
Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el punto 2 del artículo 41 del RIRPF, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual, no estando regulado ningún supuesto de ampliación. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda.
Por tanto, en este caso, la adquisición jurídica de la nueva vivienda habitual ha de realizarla la consultante dentro de los dos años posteriores a la transmisión de la precedente habitual (12-2-09), lo que implicará que la aportación de la vivienda a la sociedad legal de gananciales se produzca dentro de este plazo (hasta 12-2-2011).
Además, el importe obtenido por la consultante de la transmisión de su anterior vivienda habitual deberá ser reinvertido, total o parcialmente (exención parcial), en el pago del precio por el que el cónyuge de la consultante transmita a ésta la mitad de su vivienda en el plazo anteriormente indicado (hasta 12-2-2011), lo que exige que la aportación a la sociedad de gananciales no sea a título gratuito.
A ese respecto, no existiría obstáculo para que los cónyuges acuerden, como integrante de dicho precio, la amortización por la consultante de parte del préstamo hipotecario que su cónyuge contrató para la adquisición de la vivienda, en cuyo caso la aplicación del importe obtenido por la consultante en la venta de su anterior vivienda habitual a dicha cancelación se destinaría a la adquisición de la vivienda habitual de la consultante.
Sin embargo, la consultante señala en su escrito que el líquido obtenido de la venta de su antigua casa lo entregará antes de que su actual pareja aporte la vivienda a la sociedad de gananciales. A este respecto se ha de indicar que el pago de cantidades a cuenta sólo origina derechos sobre la futura adquisición pero en ningún caso implica o conlleva la propia adquisición. En este caso será necesario, para aplicar la exención por reinversión, que esta entrega a cuenta se aplique a la adquisición de vivienda habitual, la cual deberá tener lugar dentro del plazo reglamentario de reinversión, lo que supone, para el caso consultado, que la aportación de la vivienda a la sociedad legal de gananciales se produzca en el plazo de los dos años siguientes a la fecha de transmisión por la consultante de su anterior vivienda habitual y que lo entregado a cuenta por ésta se aplique al pago del precio pactado por la aportación de la vivienda a la sociedad conyugal en dicho plazo.
Por último, debe señalarse que se hace abstracción del régimen fiscal de la ganancia o pérdida patrimonial que se generará para el cónyuge de la consultante como consecuencia de la transmisión de la mitad de su vivienda que implica su aportación a la sociedad de gananciales, al no haber formulado el mismo consulta al respecto, haciéndose también abstracción del tratamiento fiscal, a efectos distintos de la exención por reinversión en vivienda habitual, que podría corresponder a la adquisición de la mitad de la vivienda efectuada por la consultante, al limitarse la consulta realizada a la exención por reinversión en vivienda habitual.
Únicamente indicar que, en cuanto a la posibilidad de practicar deducción por inversión en vivienda habitual en los ejercicios posteriores a la adquisición de la vivienda por la consultante, por las cantidades que destine a la amortización del préstamo hipotecario que grava la vivienda, la consideración de dichos pagos como deducibles por adquisición de vivienda habitual requerirá que dichos pagos se hayan acordado entre los cónyuges como integrantes del pago por la transmisión del 50% de la vivienda, bien en concepto de cantidades entregadas directamente al cónyuge de la consultante para que éste efectúe con ellas la amortización del préstamo hipotecario del que es titular al 100%, o bien, como cantidades satisfechas al banco por la consultante, en caso de que se haya producido frente al banco una subrogación de ésta en parte del préstamo hipotecario contratado por su cónyuge, como parte, así mismo, del precio pactado.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 38; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 41, 54.