Cada plan individual de ahorro sistemático constituye una unidad independiente a efectos tributarios, incluyendo exención y requisitos de cumplimiento, salvo los límites anuales de aportación y acumulado de primas que operan sobre el conjunto. La movilización de derechos económicos afecta exclusivamente a los planes intervinientes en la operación, sin repercusión tributaria sobre los restantes contratos del contribuyente. La aseguradora cedente debe facilitar información suficiente para identificar la provisión matemática movilizada y verificar el cumplimiento de requisitos regulatorios.
Hechos
La entidad consultante es una organización empresarial que agrupa a las entidades aseguradoras que operan en el mercado español.
La disposición adicional quinta del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas regula la movilización de derechos económicos entre planes individuales de ahorro sistemático, en desarrollo de la previsión contenida en el último párrafo de la disposición adicional tercera de la Ley 35/2006, del mencionado Impuesto.
Cuestión planteada
1. Si a los efectos tributarios que se deriven de una movilización, debe tratarse cada plan individual de ahorro sistemático de forma independiente o si ha de entenderse que afecta al conjunto de los que tenga un contribuyente, considerados como un único producto. Igual cuestión, en el caso de rescate de derechos económicos.
2. Información mínima que debe proporcionarse por la aseguradora de origen en caso de movilización.
Contestación
La disposición adicional tercera de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante LIRPF) regula los planes individuales de ahorro sistemático, que define como “contratos celebrados con entidades aseguradoras para constituir con los recursos aportados una renta vitalicia asegurada” que han de cumplir determinados requisitos, y en su último párrafo dispone:
“Reglamentariamente podrán desarrollarse las condiciones para la movilización de los derechos económicos”.
La disposición adicional quinta del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (en adelante, RIRPF) desarrolla esta previsión legal y en su primer párrafo establece lo siguiente:
“Los tomadores de los planes individuales de ahorro sistemático podrán, mediante decisión unilateral, movilizar su provisión matemática a otro plan individual de ahorro sistemático del que sean tomadores. La movilización total o parcial de un plan de ahorro sistemático a otro seguirá, en cuanto le sea de aplicación, el procedimiento dispuesto en el apartado 3 del artículo 49 y disposición transitoria octava de este Reglamento relativo a los planes de previsión asegurados.”
PRIMERA CUESTIÓN
Los planes individuales de ahorro sistemático son, conforme a la disposición adicional tercera de la LIRPF, seguros individuales de vida sujetos a determinados requisitos establecidos por la citada disposición, cuyo cumplimiento determina la exención en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de “las rentas que se pongan de manifiesto en el momento de la constitución de las rentas vitalicias aseguradas”, conforme dispone el artículo 7 v) de la misma Ley.
Tanto la exención como el cumplimiento de los requisitos requeridos para su aplicación han de entenderse referidos a cada contrato de seguro que tenga la consideración de plan individual de ahorro sistemático suscrito por el contribuyente, salvo los relativos al límite máximo anual de aportaciones y al límite total de primas acumuladas, previstos en la letra c) de la citada disposición adicional tercera, únicos requisitos que el propio precepto establece, de una forma expresa, que deberán cumplirse en relación con el conjunto de tales contratos.
Por tanto, la movilización de derechos económicos regulada por la disposición adicional quinta del RIRPF ha de entenderse igualmente que afectará solo a aquellos planes individuales de ahorro sistemático entre los cuales se realice, considerados estos con independencia de los restantes contratos de esta naturaleza que tenga el contribuyente, ya que de la redacción anteriormente trascrita del precepto no se desprende que la movilización de los derechos económicos de un plan deba incidir fiscalmente en el conjunto de todos ellos.
De igual forma, en el caso de rescate de derechos económicos, las consecuencias tributarias derivadas del mismo previstas en la letra d) de la aludida disposición adicional tercera y, en su caso, la consiguiente pérdida de antigüedad originada por la recuperación de las primas satisfechas en primer lugar, según criterio manifestado en el punto 4 de la contestación vinculante V1132-07 de 30 de mayo, ha de considerarse que se refieren al plan individual de ahorro sistemático en el que se realice el rescate, sin que estas consecuencias tributarias deban, por tanto, determinarse en relación con el conjunto de todos los planes que tenga el contribuyente.
SEGUNDA CUESTION
En primer lugar debe señalarse que la disposición adicional quinta del RIRPF, al regular la movilización entre planes individuales de ahorro sistemático se refiere a los tomadores, los cuales son quienes pueden movilizar su provisión matemática a otro plan individual de ahorro sistemático del que igualmente sean tomadores.
De acuerdo con la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de contrato de seguro, el tomador es el obligado al pago de la prima en las condiciones estipuladas en la póliza (artículo 14), y al que corresponden asimismo los derechos de reducción, rescate, anticipo, cesión y pignoración de la póliza en los seguros de vida, conforme a los artículos 95 a 99 de dicha Ley.
La figura del tomador se distingue jurídicamente de la del beneficiario, que es quien tiene derecho a percibir la prestación del asegurador, en cumplimiento del contrato, conforme al artículo 88 de la citada Ley 50/1980.
En el caso de seguros de vida calificados como planes individuales de ahorro sistemático, de acuerdo con la letra a) de la disposición adicional tercera de la LIRPF, el contratante (tomador), asegurado y beneficiario ha de ser el propio contribuyente, de forma que éste tendrá la condición de tomador del contrato hasta la constitución de la renta vitalicia, momento en el que cesan los efectos jurídicos de su condición de tomador y comienza a surtir efectos su condición de beneficiario.
En consecuencia, al prever la disposición adicional quinta del RIRPF la movilización de derechos económicos entre planes individuales de ahorro sistemático solo para los tomadores, ha de concluirse que únicamente tienen cabida en dicho precepto las movilizaciones de derechos de un plan que se realicen con anterioridad a la constitución de la renta vitalicia, sin que la remisión de la citada disposición al artículo 49.3 del mismo Reglamento constituya obstáculo a esta conclusión, ya que tal remisión se efectúa por la norma al solo efecto del procedimiento que debe seguirse para realizar la movilización.
Aclarado lo anterior, en cuanto a la información mínima que debe facilitar la entidad aseguradora de origen en el caso de movilización, debe partirse, en primer lugar, de las previsiones contenidas en el artículo 49.3 del RIRPF, relativo a la movilización en planes de previsión asegurados, en cuanto resulten de aplicación a los planes individuales de ahorro sistemático.
En concreto, los párrafos segundo, cuarto y quinto del citado artículo 49.3 disponen:
“A tal fin, el tomador (…) deberá dirigirse a la entidad aseguradora (…) de destino acompañando a su solicitud la identificación del plan de previsión asegurado de origen desde el que se realizará la movilización y la entidad aseguradora de origen, así como, en su caso, el importe a movilizar. La solicitud incorporará una comunicación dirigida a la entidad aseguradora de origen para que ésta ordene el traspaso, e incluirá una autorización del tomador (…) a la entidad aseguradora (…) de destino para que, en su nombre, pueda solicitar a la entidad aseguradora de origen la movilización de la provisión matemática, así como toda la información financiera y fiscal necesaria para realizarlo.
(…)
En el plazo máximo de dos días hábiles desde que la entidad aseguradora (…) de destino disponga de la totalidad de la documentación necesaria, ésta deberá, además de comprobar el cumplimiento de los requisitos establecidos reglamentariamente para dicha movilización, comunicar la solicitud a la entidad aseguradora de origen, con indicación, al menos, del plan de previsión asegurado de destino, entidad aseguradora de destino y datos de la cuenta a la que debe efectuarse la transferencia (…).
En un plazo máximo de cinco días hábiles a contar desde la recepción por parte de la entidad aseguradora de origen de la solicitud con la documentación correspondiente, esta entidad deberá ordenar la transferencia bancaria y remitir a la entidad aseguradora (…) de destino toda la información financiera y fiscal necesaria para el traspaso.”
Por tanto, demás de los obvios datos identificativos del tomador, de los planes individuales de ahorro sistemático entre los que se efectúa la movilización y de las entidades aseguradoras de origen y de destino, que habrán de facilitarse conforme a la norma anterior, la entidad aseguradora de origen deberá remitir a la entidad aseguradora de destino toda la restante información financiera y fiscal necesaria para el traspaso.
Teniendo en cuenta que la movilización, realizada de acuerdo al procedimiento del citado artículo 49.3, y partiendo del cumplimiento de todos los requisitos previstos en la disposición adicional tercera de la LIRPF, no tendrá consecuencias tributarias para el tomador, ha de determinarse qué información mínima deberá proporcionar la entidad aseguradora de origen en relación con el importe objeto de movilización.
Para ello debe indicarse que es indispensable que la entidad aseguradora de destino conozca todos los componentes del importe que se moviliza, tanto para poder determinar la cuantía de la rentabilidad exenta en el momento en que se constituya la renta vitalicia, como para el cumplimiento de las obligaciones de retención que, en su caso, pudieran corresponderle.
Atendiendo a lo anterior se considera que la información mínima necesaria para efectuar la movilización que deberá proporcionar la entidad aseguradora de origen, habrá de ser la siguiente:
Deberá detallarse el importe de cada una de las primas de las que proceda la provisión matemática que se movilice, así como su fecha de aportación y el importe de su correspondiente rentabilidad generada hasta la fecha de la movilización.
En el caso de que la movilización sea parcial, para determinar qué primas junto con su rentabilidad se movilizan, en primer lugar debe indicarse que no resultan de aplicación las previsiones contenidas en el primer párrafo de la letra d) de la disposición adicional tercera de la LIRPF y en el artículo 17 del RIRPF relativo a disposición parcial en contratos de seguro, casos en los que se considera que la cantidad recuperada corresponde a las primas satisfechas en primer lugar incluida su correspondiente rentabilidad, ya que ambos preceptos tienen por objeto determinar del rendimiento obtenido que debe someterse a tributación en los casos de disposiciones o rescates de importes por el contribuyente, sin que en ellos se aluda a la movilización regulada en la disposición adicional quinta del RIRPF.
En ausencia de norma fiscal específica, al estar compuesta la provisión matemática del contrato por la suma de todas las primas y sus rentabilidades, la movilización parcial de dicha provisión matemática habrá de considerarse que implica igualmente el traspaso parcial de todas y cada una de las primas y de sus correspondientes rentabilidades en la misma proporción que represente la provisión matemática movilizada con la provisión matemática total del contrato.
Por tanto, en caso de movilización parcial la información a proporcionar será la misma señalada anteriormente, es decir, el desglose de cada prima, su fecha de aportación y su respectiva rentabilidad, cuantificadas en la misma proporción que suponga la provisión matemática movilizada en relación con la provisión matemática total del plan individual de ahorro sistemático desde el que se efectúa la movilización.
En cuanto a la información relativa a la rentabilidad, tanto en la movilización total como parcial, deberá comunicarse de forma separada para cada una de las primas, sin que sea suficiente comunicar un único dato global, ya que ante un eventual rescate posterior la entidad aseguradora deberá poder determinar el rendimiento obtenido a efectos de retenciones.
Por lo que se refiere a la determinación de la rentabilidad correspondiente a cada prima debe señalarse que se trata de una cuestión general de carácter financiero, no específica del régimen de movilizaciones entre planes individuales de ahorro sistemático, correspondiendo el cálculo de la rentabilidad generada por cada aportación a la entidad aseguradora de acuerdo con el sistema que tenga establecido.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 DA 3, art. 49-3 - RD 439/2007 DA 5