El devengo del IVA en prestaciones de servicios se rige por el artículo 75 LIE: regla general cuando se ejecuten las operaciones (estudio geotécnico devengado a su finalización, independientemente del momento de cobro); excepción en operaciones con pagos anticipados —control de calidad con cobros previos a la ejecución— donde el devengo se traslada al momento del cobro total o parcial del precio efectivamente percibido, conforme al apartado 75.2 LIE y artículos 62 y 65 Directiva 2006/112/CE.
Hechos
La sociedad consultante presta los siguientes servicios: estudios geotécnicos sobre un inmueble y servicios de control de calidad y pruebas finales sobre el mismo. El pago del estudio geotécnico se produce con la ejecución de dicho servicio mientras que en los servicios de control de calidad debido a su prolongada duración en el tiempo existen pagos anticipados.
Cuestión planteada
Devengo de dichas prestaciones de servicios.
Contestación
1.- Las normas relativas al devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido se contienen en el artículo 75 de la Ley 37/1992, que se refiere, en su apartado segundo, de forma específica a los pagos efectuados con anterioridad a la realización del hecho imponible en los siguientes términos:
"Artículo 75.- Devengo del Impuesto.
Uno. Se devengará el impuesto:
(…)
2º En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
No obstante, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.
(…)
Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
(…)”
Del escrito de la consulta, se deduce la prestación de dos tipos de servicios, un estudio geotécnico que se abona a su finalización y unos servicios de control de calidad que originan pagos anticipados.
La realización del estudio geotécnico sigue la regla general y por tanto el devengo del mismo se produce cuando ha sido prestado el servicio y con independencia del momento de cobro, si éste es posterior.
En cuanto al control de calidad de materiales durante el tiempo que dura la obra, y los pagos anticipados del mismo, sobre la base del artículo 75. Dos de la Ley 37/1992 expuesto, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados, el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio.
Así se deduce igualmente del artículo 62 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.
De acuerdo con este precepto se considerará como:
“a) devengo del impuesto: el hecho mediante el cual quedan cumplidas las condiciones legales precisas para la exigibilidad del impuesto;
b) exigibilidad del impuesto: el derecho que el Tesoro Público puede hacer valer, en los términos fijados en la Ley y a partir de un determinado momento, ante el deudor para el pago del impuesto, incluso en el caso de que el pago pueda aplazarse.”
Por su parte, el artículo 65 de la referida Directiva continúa señalando lo siguiente:
“En aquellos casos en que las entregas de bienes o las prestaciones de servicios originen pagos anticipados a cuenta, anteriores a la entrega o a la prestación de servicios, la exigibilidad del impuesto procederá en el momento del cobro del precio y en las cuantías efectivamente cobradas.”.
Considerando que el devengo al que se hace referencia en Directiva 2006/112 es un hecho que da lugar a la exigibilidad del Impuesto y que este hecho viene dado por la realización de la entrega de bienes o prestación de servicios, es a la realización de estos hechos, que generan la citada exigibilidad, a los que hay que vincular las operaciones.
La percepción de un cobro anticipado únicamente supone una exigibilidad provisional del tributo a cuenta del que definitivamente resulte cuando se efectúe el hecho imponible, que, como ya se ha dicho, implica el devengo del impuesto y la exigibilidad definitiva del mismo.
2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 75