Persona física residente en España, beneficiaria efectiva de dividendos de sociedades francesas, está sometida a la regla general del artículo 10.2.a) del CDI hispano-francés: tributación compartida en ambos Estados sin que el gravamen en Francia exceda del 15% del importe bruto. La exclusión de gravamen en origen (art. 10.2.b)) solo aplica a sociedades perceptoras que cumplan requisitos específicos, por lo que no es de aplicación. La eliminación de la doble imposición en España se rige por el artículo 24.2.a) del Convenio, que remite a la legislación interna española en materia de imputación de impuestos extranjeros.
Hechos
Persona física residente fiscal en España es titular de acciones de sociedades residentes en Francia y cotizadas en la Bolsa de ese país. Ha obtenido dividendos de las citadas sociedades francesas.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal de los dividendos, en aplicación de lo dispuesto en el Convenio para evitar la doble imposición Hispano Francés.
Contestación
Según el escrito de consulta, una persona física residente en España, es beneficiario efectivo de dividendos repartidos por sociedades residentes en Francia, siéndole, por tanto, de aplicación el Convenio entre el Reino de España y la República Francesa a fin de evitar la doble imposición y de prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, firmado en Madrid el 10 de octubre de 1995 (BOE de 12 de junio de 1997).
El artículo 10 de dicho Convenio, apartados 1 y 2.a), establecen lo siguiente:
“1. Los dividendos pagados por una sociedad residente de un Estado contratante a un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado.
2. a) Los dividendos mencionados en el apartado 1 pueden también someterse a imposición en el Estado contratante en que resida la sociedad que pague los dividendos y según la legislación de este Estado, pero si el perceptor de los dividendos es el beneficiario efectivo, el impuesto así exigido no podrá exceder del 15 por ciento del importe bruto de los dividendos. “
De acuerdo con el precepto anterior, los dividendos percibidos por el consultante pueden gravarse tanto en España, país de residencia, como en Francia, país de la fuente, sin que el impuesto exigido en Francia pueda exceder del 15 por ciento del importe bruto del dividendo. La regla general es por tanto la tributación compartida por ambos Estados.
La letra b) de este mismo apartado 2 determina la posibilidad de que el rendimiento tribute exclusivamente en el país de residencia en determinados casos, como excepción a la regla general:
“2.(…)
b) Sin embargo, estos dividendos sólo pueden someterse a imposición en el Estado de contratante del que el beneficiario efectivo es residente, si éste es una sociedad sometida al impuesto de sociedades que sea: (…)”
Lo que permite este apartado es que, en el supuesto de que el beneficiario efectivo sea una sociedad sometida al Impuesto de sociedades, que cumpla determinados requisitos, el dividendo sólo se someta a tributación en el Estado de residencia, y no se produzca ninguna tributación en el Estado de la fuente.
En este caso, puesto que se trata de una persona física, no será aplicable la letra b) transcrita, y el dividendo se someterá a tributación tanto en el Estado de la fuente como en el de residencia.
En esta situación, el artículo 24. 2. a), relativo a la eliminación de la doble imposición, establece lo siguiente:
“2. En lo que concierne a España, la doble imposición se evita conforme a las disposiciones de la legislación interna española y a las disposiciones siguientes:
a) Cuando un residente de España obtenga rentas o posea elementos patrimoniales, que conforme a las disposiciones de este Convenio puedan someterse a imposición en Francia, España concederá, sobre el impuesto que perciba sobre la renta o sobre el patrimonio de este residente, una deducción por un importe igual a la parte del impuesto pagado en Francia. Sin embargo, esta deducción no podrá, en ningún caso, exceder la parte del impuesto español calculado antes de la deducción, correspondiente, según el caso, a las rentas o al patrimonio que pueden someterse a imposición en Francia.”
Así, de conformidad con el Convenio hispano - francés, los dividendos generados en Francia pueden gravarse también en España, debiendo concederse una deducción por el impuesto satisfecho en Francia por los dividendos. Esta deducción se calculará de conformidad con lo dispuesto en la normativa interna española.
Por lo que a la legislación interna se refiere, a partir del 1 de enero de 2007, el tratamiento fiscal de los dividendos se encuentra regulado en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006) (en adelante LIRPF).
De conformidad con el apartado 1 del artículo 25 de la LIRPF, los dividendos se calificarán como rendimientos del capital mobiliario, y se integran el la base imponible del ahorro (artículo 49) computándose por su importe íntegro.
Por otra parte, resultará aplicable el artículo 7.y) de dicha Ley que establece que una exención que opera sobre la cuantía integra de los dividendos con un límite de 1500 euros.
Por último, al tratarse de dividendos procedentes de una entidad no residente en territorio español, por los que se habrá satisfecho el correspondiente impuesto en Francia, darán derecho a practicar la deducción por doble imposición internacional regulada en el artículo 80 de la LIRPF, que establece lo siguiente:
“1. Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero, se deducirá la menor de las cantidades siguientes:
El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales.
El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.
2. A estos efectos, el tipo medio efectivo de gravamen será el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota líquida total por la base liquidable. A tal fin, se deberá diferenciar el tipo de gravamen que corresponda a las rentas generales y del ahorro, según proceda. El tipo de gravamen se expresará con dos decimales.
3. Cuando se obtengan rentas en el extranjero a través de un establecimiento permanente se practicará la deducción por doble imposición internacional prevista en este artículo, y en ningún caso resultará de aplicación el procedimiento de eliminación de la doble imposición previsto en el artículo 22 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Francia, artículo 10 -TRLIRPF