La operación de escisión parcial cumple los requisitos del artículo 83.2.1º b) TRLIS cuando tanto el patrimonio segregado como el persistente en la escindida constituyen cada uno una rama de actividad en términos del artículo 83.4 TRLIS —conjunto de elementos patrimoniales capaz de funcionar de manera autónoma—. En el supuesto consultado, la segregación de inmuebles de arrendamiento y medios afectos a esa explotación, manteniéndose actividad económica análoga en ambas entidades (incluso si la escindida arrienda a la beneficiaria), satisface la condición de rama de actividad. Por tanto, resulta aplicable el régimen fiscal especial de escisiones parciales regulado en el Capítulo VIII del Título VII TRLIS.
Hechos
La consultante ejerce la actividad de prestación de servicios de consultoría relacionados con el diseño, implantación y gestión de espacios de trabajo. Para la realización de su actividad, cuenta con personal específico (arquitectos, ingenieros, aparejadores, diseñadores etc.), así como medios materiales y organizativos propios.
Paralelamente, la sociedad ha ido adquiriendo un importante patrimonio inmobiliario consistente en oficinas, viviendas y garajes que se encuentran arrendados. Para la realización de la actividad de arrendamiento, la consultante cuenta con personal encargado en exclusiva de la misma y de una zona exclusiva dentro del sus oficinas.
La consultante dispone en propiedad de un inmueble que desde abril de 2008, constituye su domicilio social y fiscal y es el centro de trabajo y sede donde se prestan los servicios de consultoría y arrendamiento de inmuebles.
La consultante desea separar la actividad de consultoría de la de arrendamiento de inmuebles, para lo cual, prevé realizar una escisión parcial de su patrimonio, que se transmitirá a la sociedad B, cuyas participaciones serán adjudicadas entre sus socios en función de su porcentaje de participación en la consultante, respetando, en todo momento,por tanto, la distribución del capital que existe en la consultante.
En virtud de dicha operación, la consultante seguirá realizando la actividad de consultoría, con los medios materiales y humanos destinados a tal fin, y su activo después de la escisión estará compuesto por los elementos del inmovilizado material vinculados a esa actividad. La sociedad B integrará en su patrimonio los inmuebles destinados a la actividad de arrendamiento de inmuebles y el inmueble que, en la actualidad, constituye el domicilio de la consultante, para cuya gestión la sociedad contará con los medios materiales y humanos destinados a tal fin . Está previsto, en relación con este inmueble, que la consultante y B formalicen un contrato de arrendamiento de este inmueble, de modo que todos los inmuebles de B estarán dedicados al arrendamiento.
Con la operación se buscan los siguientes objetivos:
- Individualizar la gestión
- Reorganización económica de la actividad
- Separar negocios
- Optimizar la política comercial
- Disponer de contabilidad separada
- Asignar recursos específicos
- Mayor y mejor control de los arrendamientos.
Cuestión planteada
1. Cumple la operación los requisitos previstos en el artículo 83.2.1º del TRLIS por entenderse que constituyen ramas de actividad el patrimonio escindido y el que permanece en la escindida.
2. Aplicabilidad a la operación descrita del régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS.
Contestación
1. El artículo 83.2. 1º b) del TRLIS considera escisión como la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
Los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que tanto el patrimonio que se escinde como el que persiste en sede de la consultante constituya cada uno de ellos de manera individualizada una rama de actividad.
En relación con el concepto de rama de actividad, el artículo 83.4 del TRLIS, dispone: “4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (…).”
Por tanto, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que tanto el patrimonio transmitido como el persistente en la entidad escindida permitan el desarrollo diferenciado e independiente de una explotación económica, cumplirán las condiciones establecidas en el TRLIS para la aplicación del régimen fiscal especial.
Del concepto legal de “rama de actividad” se desprende que la delimitación de la misma no está condicionada por el hecho de que no se incluya dentro del patrimonio segregado algún elemento que pudiera estar afecto en la entidad transmitente a la correspondiente explotación económica, siempre que dicha actividad se desarrolle en condiciones análogas antes y después de la transmisión.
En el supuesto planteado en la consulta, se pretende segregar una parte del patrimonio social de la consultante, en el que estarían integrados: los inmuebles destinados al arrendamiento y el inmueble actualmente destinado a ser la sede de su actividad que, una vez transmitido, sería arrendado a la consultante; y los medios personales y materiales destinados actualmente a la actividad de arrendamiento de inmuebles.
En consecuencia, la operación descrita cumpliría los requisitos previstos en el artículo 83.2.1º del TRLIS por entenderse, de acuerdo con lo manifestado en la consulta, que constituyen ramas de actividad, tanto el patrimonio escindido y como el que subsiste en la escindida. Ello implica que, debe transmitirse a la sociedad B todo el patrimonio, es decir, el conjunto de bienes, derechos y obligaciones, dedicado a la actividad de arrendamiento de inmuebles, que deberá incluir todos los medios materiales y personales destinados a la misma, y el inmueble en el que en la actualidad está la sede de la consultante, siempre que vaya a arrendarse a la consultante; y que, debe permanecer en la consultante, sociedad escindida, el patrimonio destinado a la actividad de consultoría que debe incluir todos los medios personales y materiales actualmente destinados a esta actividad. No obstante, estas circunstancias son cuestiones de hecho, por lo que deberán probarse por la consultante, de acuerdo con lo establecido en los artículos 105 y 106 de la Ley 53/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
2. Resultará aplicable a la operación descrita el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS si se cumplen las condiciones señaladas en el apartado anterior y los restantes requisitos establecidos. En particular, en relación con los motivos que debe tener la operación objeto de consulta para poder aplicar el régimen especial, el artículo 96.2 del TRLIS establece: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se manifiesta que la operación proyectada tiene como objetivos: individualizar la gestión; reorganización económica de la actividad; separar negocios; optimizar la política comercial; disponer de contabilidad separada y asignar recursos específicos. Estos motivos se consideran económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2