La DGT rechaza pronunciarse sobre la aplicación de la exención del artículo 7.e) IRPF y las reducciones del artículo 17 IRPF a las cuantías percibidas por falta de documentación determinante. Especialmente, la imposibilidad de acceder al contrato de seguro (alegada protección de datos por la entidad financiera) impide verificar si instrumenta compromisos por pensiones conforme a la disposición adicional primera LPFP, identificar tomador/asegurado/beneficiario, y constatar imputación fiscal de primas al trabajador, elementos esenciales para calificar la naturaleza y régimen tributario de las prestaciones.
Hechos
Según Acta de Conciliación de 26 de julio del 2001 del Juzgado de lo Social, la empresa reconoce la improcedencia del despido del consultante y en concepto de indemnización la pensión pactada en el documento suscrito entre la empresa y el trabajador de fecha 29 de noviembre de 1986, que en su cláusula octava, apartado 3, determina que "si la edad del trabajador está comprendida entre 55 y 59 años, tendrá derecho a una pensión anticipada de jubilación del setenta por ciento del salario anual pensionable, a partir de la edad en que se presente el hecho causante", la cual se hará efectiva de forma mensual a partir de esta fecha. Según la documentación presentada, la empresa suscribió un contrato de seguro para instrumentar estas obligaciones para sus ejecutivos, siendo el objeto de este seguro en su anexo I, apartado 2.3, el siguiente: "Ejecutivos con edades comprendidas entre 55 y 59 años. Hecho causante: cambio de cargo o despido por decisión de los órganos de gobierno de la Caja, o de cualquier Ente que tenga o pueda tener facultades para ello, no motivada en causa dolosa. Tiempo mínimo de servicios: 15 años. Beneficios: pensión anticipada de jubilación a partir de la edad en que se presente el hecho causante. Valor de la pensión: 70% del salario anual pensionable".
Cuestión planteada
Aplicación a las cuantías percibidas por el consultante de la exención prevista en el artículo 7.e) y de las reducciones previstas en el artículo 17, ambos artículos del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.
Contestación
En relación con la aplicación de la exención prevista en el artículo 7.e) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, este Centro Directivo con fecha 26 de noviembre de 2002 y por la Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas ya evacuó consulta tributaria presentada por el mismo consultante, sobre los mismos hechos y planteando la misma cuestión, por lo que, en esta contestación nos remitimos al contenido reflejado en dicha consulta.
Adicionalmente, según el apartado quinto de su escrito de consulta tributaria “desea saber si los pagos, que viene efectuando la Caja de Ahorros pueden tener la excepción del 40% de acuerdo con el artículo 16 del Real Decreto Legislativo 3/2004 de 5 de marzo, ya que dichos pagos están sustentados por una póliza de seguros suscrita por la entidad financiera a favor de los ejecutivos que en aquel momento trabajaban en la entidad”.
Pues bien, con fecha 9 de mayo de 2006 se requirió al consultante que aportase copia del acto de conciliación de 26 de julio de 2001, del documento suscrito entre la empresa y el trabajador de 29 de noviembre de 1986 y del contrato de seguro vigente al que se hace referencia en el escrito de consulta tributaria suscrito por la entidad financiera a favor de los ejecutivos.
El 23 de junio de 2006 el consultante aporta la documentación requerida salvo el contrato de seguro al negarse la entidad financiera a suministrarle una copia por entender ésta que el contrato de seguro recoge los pactos y condiciones que libremente convinieron la entidad financiera y la entidad de seguros, que en consecuencia afectan sólo a éstas, y que contienen datos de terceros que según la Ley de Protección de Datos prohibe cederlos.
Por tanto, respecto del contrato de seguro, no es posible conocer con exactitud si estos contratos de seguros instrumentan o no compromisos por pensiones conforme a la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, quién es el tomador, asegurado y el beneficiario de dicho contrato de seguro, y si las primas satisfechas por la empresa se imputaron fiscalmente al trabajador o no, o si el propio trabajador hubiera realizado el pago de determinadas primas.
Por tanto, partiendo de la información disponible en el escrito de consulta tributaria, en el documento suscrito entre la empresa y el trabajador el 29 de noviembre de 1986 y la sentencia de la Sala de lo Social del Tribunal Superior de Justicia de Aragón aportada al expediente de esta consulta tributaria se hace necesario establecer unas hipótesis que sirvan de base para la contestación a esta consulta.
Así, el escrito de consulta en su apartado quinto dice literalmente “que el demandante desea saber si los pagos, que viene efectuando la Caja de Ahorros pueden tener la excepción del 40 % de acuerdo con el art. 16 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, ya que dichos pagos están sustentados por una póliza de seguros suscrita por la entidad financiera a favor de los ejecutivos que en aquel momento trabajaban en la entidad”.
También, la cláusula octava del acuerdo firmado por la entidad financiera y el consulta el 29 de noviembre de 1986 establece la consecuencia de la extinción de la relación laboral por el que la entidad financiera indemnizará al trabajador según una escala, que en el apartado 3 se concreta en “si la edad del trabajador está comprendida entre 55 y 59 años: Pensión anticipada de jubilación del setenta por ciento del salario anual pensionable, a partir del la edad en que se presente el hecho causante”.
Y la sentencia de la Sala de lo Social del Tribunal Superior de Justicia de Aragón aportada al expediente de esta consulta tributaria, en su antecedente de hecho segundo se hace constar que la empresa había suscrito un contrato de seguro para los ejecutivos, y en su fundamento de derecho primero queda demostrado que la pensión tiene carácter vitalicio con reversión al cónyuge y a los hijos menores de veinte años hasta que cumplan esta edad.
La empresa suscribió un contrato de seguro para instrumentar estas obligaciones para sus ejecutivos, siendo el objeto de este seguro en su anexo I, apartado 2.3, el siguiente: “Ejecutivos con edades comprendidas entre 55 y 59 años. Hecho causante: cambio de cargo o despido por decisión de los órganos de gobierno de la Caja, o de cualquier Ente que tenga o pueda tener facultades para ello, no motivada en causa dolosa. Tiempo mínimo de servicios: 15 años. Beneficios: pensión anticipada de jubilación a partir de la edad en que se presente el hecho causante. Valor de la pensión: 70% del salario anual pensionable”.
De todo lo anterior cabe concluir que el tomador y beneficiario del contrato de seguro sería la empresa, la cual pagaría la prima correspondiente a la entidad aseguradora y en caso de ocurrencia del hecho previsto en el contrato de seguro percibiría la pensión que pagaría al consultante, es decir, parece que el contrato de seguro es una inversión de la empresa en la que se materializa los compromisos de ésta con los trabajadores ejecutivos, y de esta forma la empresa paga directamente al trabajador el importe acordado en el documento de 29 de noviembre de 1986 y reconocido en el Acta de Conciliación de 26 de julio de 2001.
Siguiendo este planteamiento, el resto de cuestiones sobre si el contrato de seguro instrumenta o no compromisos por pensiones o sobre la imputación fiscal de las primas carecen de importancia. En este sentido, si fuera un contrato de seguro que instrumenta compromisos por pensiones sería de aplicación el régimen de información a los asegurados y beneficiarios previsto en el artículo 34 del Reglamento sobre la instrumentación de los compromisos por pensiones de las empresas con los trabajadores y beneficiarios, aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, cuestión que a tenor de la falta de información del consultante no parece que sea de aplicación.
En consecuencia, la indemnización mensual percibida por el consultante en forma de pensión vitalicia es un rendimiento del trabajo de acuerdo con el artículo 16.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que dispone que “se consideran rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos del actividades económicas”.
De acuerdo con el artículo 14.1.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, estos rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor.
El artículo 17.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece los porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo de la siguiente forma:
“2. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes:
a) El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
En el caso de que los rendimientos deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 40 por ciento no podrá superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual del conjunto de los declarantes en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el número de años de generación del rendimiento. A estos efectos, cuando se trate de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se tomarán cinco años.
Reglamentariamente se fijará la cuantía del salario medio anual, teniendo en cuenta las estadísticas del Impuesto sobre el conjunto de los contribuyentes en los tres años anteriores.”
Pues bien, la pensión mensual vitalicia comporta que la obtención se realiza de forma periódica y recurrente, pues se va a percibir hasta la fecha de fallecimiento del trabajador, por lo que no procede la aplicación de la reducción del 40 por 100.
Tampoco son rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, puesto que el artículo 10 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, que desarrolla lo previsto en el citado artículo 17.2.a), contiene los supuestos en que cabe la aplicación de este porcentaje de reducción, siempre que se imputen en un único período impositivo, requisito que no se cumple en el supuesto objeto de consulta.
Finalmente, señalar que estas rentas del trabajo están sujetas a retención de conformidad con lo dispuesto en el artículo 78 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RDLG 3/2004 arts. 14-1-a, 16-1, 17-2-a