El local arrendado bajo contrato de arrendamiento de negocio tiene la consideración de elemento patrimonial afecto a actividad económica durante la vigencia del contrato, por lo que no resultan aplicables los coeficientes reductores de la disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del IRPF. La ganancia patrimonial se integra íntegramente en la base imponible sin reducción temporal, tributando al tipo marginal del contribuyente como ganancia patrimonial derivada de la transmisión de elemento patrimonial no sujeto a los coeficientes de minusvalía por antigüedad.
Hechos
El consultante es, junto a otra persona, miembro de una comunidad de bienes constituida por la herencia, en el año 1977, de un hotel de dos estrellas. Dicho hotel se arrendó en el año 1998 (inmueble y negocio), coincidiendo con la jubilación de uno de los comuneros. El otro ya se encontraba con anterioridad en situación de jubilación. El arrendatario continuó con la actividad hostelera sin intervención en la misma por parte de los comuneros. En la actualidad se baraja la posibilidad de vender el local a un tercero.
Cuestión planteada
Si en la operación de transmisión son de aplicación los coeficientes reductores de la disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del IRPF, y en caso de no resultar de aplicación, como tributaría la ganancia patrimonial generada.
Contestación
La disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Física, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del 10 de marzo), señala que:
“Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en las reglas 2.ª y 4.ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
A estos efectos, se considerarán elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas aquellos en los que la desafectación de estas actividades se haya producido con más de tres años de antelación a la fecha de transmisión.”
La cuestión se centra, por tanto, en determinar si el local a que se refiere el escrito de consulta tiene la consideración de elemento patrimonial afecto a una actividad económica a efectos de poder aplicar sobre la ganancia patrimonial derivada de la operación de transmisión los coeficientes reductores a que se refiere la disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del Impuesto.
A estos efectos hay que señalar que la doctrina administrativa califica al arrendamiento de negocio como aquel en el que, además de arrendarse los elementos patrimoniales propiamente dichos, el arrendatario recibe un negocio o industria, de tal forma que el objeto del contrato no lo constituye solamente los bienes que en él se enumeran, sino que al mismo tiempo se arrienda una unidad económica con vida propia, susceptible de ser inmediatamente explotada. Ello supone la existencia de una empresa o negocio que el arrendador alquila, e implica la obtención de rendimientos de capital mobiliario conforme a lo establecido en el artículo 23.4.c) del texto refundido de la Ley del Impuesto. En este supuesto, la propia calificación como arrendamiento de negocio conlleva que durante la vigencia del contrato de arrendamiento, el local tiene la consideración de elemento patrimonial afecto a una actividad económica.
Por tanto, la existencia en el caso planteado de un contrato de arrendamiento de negocio y, en consecuencia, la consideración del local como elemento patrimonial afecto a una actividad económica implica la imposibilidad de aplicar sobre la ganancia patrimonial derivada de su transmisión los coeficientes reductores a que se refiere a disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del IRPF.
La operación de transmisión del local de referencia supone para el consultante una variación en el valor de su patrimonio puesta de manifiesto por una alteración en su composición, por lo que su calificación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es la de ganancia o pérdida patrimonial (artículo 31.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto).
El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial estará constituido por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión.
El artículo 35.1 n) del referido texto legal señala que en las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de las especialidades reglamentarias respecto a las amortizaciones que minoren dicho valor.
El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
Por último, el importe de la ganancia o pérdida patrimonial así calculada se integrará en la parte especial de la base imponible, en la forma prevista en el artículo 40 del texto refundido de la Ley del Impuesto, al haber transcurrido más de un año entre las fechas de transmisión y adquisición, y tributará al 15 por 100 (9,06 por 100 estatal y 5,94 por 100 autonómico o complementario, según los artículos 67 y 77 del texto refundido de Ley del Impuesto).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RD Leg. 3/2004, Arts. 31, 35, 66, 67, DTª 9ª