La actividad de compraventa de máquinas expendedoras con período de prueba en instalaciones del cliente, percibiendo la recaudación, está sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas en la rúbrica 969.7 "Otras máquinas automáticas" por la condición de propietario de la máquina (cuota nacional). La sujeción al IVA se rige por la naturaleza material de la prestación: la entrega de bienes está sujeta a tipo general (21%); los servicios de instalación y prueba pueden tener tratamiento diferenciado según su configuración contractual. Obligación de presentar declaración de alta en IAE y, en relación con IVA, cumplir obligaciones de facturación, registro de operaciones y liquidación periódica conforme al régimen general o acogido si procede.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la compra y venta de máquinas destinadas a la carga de baterías de dispositivos móviles de telefonía, informática, imagen y sonido. Con carácter previo a la venta de las máquinas, las deja en período de prueba en las instalaciones del posible cliente. Los ingresos generados durante este período por las máquinas de recarga corresponden a la sociedad consultante.
Cuestión planteada
Sujeción. Tipo impositivo. Obligaciones formales.
Si dicha actividad en periodo de prueba está sujeta el Impuesto sobre el Valor Añadido y si es así a qué tipo. Obligaciones formales que se deben cumplir.
Contestación
1.- En primer lugar debe indicarse que la clasificación de las actividades en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto a la Instrucción para la aplicación de las mismas por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, se realizará atendiendo a la naturaleza material de dichas actividades, y a cuales sean efectivamente las actividades realizadas, con independencia, a estos efectos, de la consideración o denominación que las mismas tengan para sus titulares.
La regla 2ª de la citada Instrucción establece que el “mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.
Por otro lado, la regla 4ª.1 de la Instrucción dispone que “con carácter general, el pago correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.
2.- De lo hasta aquí expuesto, a la vista del escrito de consulta y según se desprende del mismo, el sujeto pasivo consultante deberá darse de alta en todas y cada una de las rúbricas de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas que clasifiquen las actividades efectivamente realizadas, por tanto el sujeto pasivo consultante, que según manifiesta en su escrito realiza la actividad de compra venta de maquinas destinadas a la carga de baterías de dispositivos móviles de telefonía, informática, imagen y sonido, además, antes de realizar la venta la misma se deja en las instalaciones del cliente y en dicho periodo la recaudación va íntegramente al sujeto pasivo, deberá, darse de alta en las siguientes rubricas de la sección primera de las Tarifas.
- Por el tiempo que el sujeto pasivo deja en las instalaciones del cliente las maquinas recibiendo el mismo la recaudación en el epígrafe 969.7 “Otras maquinas automáticas”.
Una vez sentado lo anterior, cabe señalar que el citado Epígrafe 969.7 tiene asignadas:
Una cuota, de carácter nacional, a satisfacer exclusivamente por el propietario de la máquina, y
Otra cuota, mínima municipal, a cargo exclusivamente del titular del establecimiento o local en el que la máquina esté instalada.
En dicho Epígrafe se recogen dos actividades: la del propietario de la máquina y la del titular del establecimiento o local en el que la máquina esté instalada. Cada uno de ellos, el propietario de la máquina y el titular del establecimiento o local, es sujeto pasivo del impuesto por su respectiva actividad económica.
La obligación tributaria de cada uno de dichos sujetos pasivos es independiente recíprocamente de la del otro.
El propietario de la máquina está obligado a tributar, por su actividad, exclusivamente por la cuota nacional.
El titular del establecimiento o local está obligado a tributar, por su actividad, exclusivamente por la cuota mínima municipal.
El pago de la cuota nacional por el propietario de la máquina no comprende a la cuota mínima municipal asignada a la actividad del titular del establecimiento o local.
Si una misma persona o entidad es la propietaria de la máquina y también es la titular del establecimiento o local en el que la máquina está instalada, esa persona o entidad es sujeto pasivo por cada una de las actividades y está obligada a tributar por las dos cuotas, nacional y mínima municipal, asignadas en el Epígrafe.
-Por la compra venta de maquinas expendedoras, en el epígrafe 654.5 “comercio al por menor de toda clase de maquinas excepto aparatos del hogar, de oficina, médicos, ortopédicos, ópticos y fotográficos”.
3.- En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
De acuerdo con el escrito de la consulta, la consultante efectúa la cesión temporal de máquinas destinadas a la recarga de dispositivos electrónicos que serán utilizadas a cambio de un precio por consumidores finales.
Los ingresos generados por las máquinas como consecuencia de su utilización por consumidores finales son la contraprestación de un servicio sujeto y no exento del Impuesto que debe tributar al tipo general del 16 por ciento.
4.- El artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:
"Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
(...)
3º. Expedir y entregar facturas o documentos equivalentes de sus operaciones, ajustados a lo dispuesto en este Título y conservar duplicado de los mismos".
El artículo 2 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE del 29), preceptúa lo siguiente:
“1. De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
Por su parte, el artículo 4 del Reglamento de facturación desarrolla parte de estas excepciones permitiendo el uso de documentos sustitutivos a las facturas:
“1. La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de tique y copia de éste en las operaciones que se describen a continuación, cuando su importe no exceda de 3.000 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido:
(…)
ñ) Las que autorice el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en relación con sectores empresariales o profesionales o empresas determinadas, con el fin de evitar perturbaciones en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales.”
En consecuencia con todo lo anterior, el consultante deberá expedir factura por los servicios de recarga que efectúen las máquinas de su propiedad salvo que esté autorizado expresamente a la expedición de tique en los términos indicados.
El órgano competente al que debe dirigir, en su caso, la correspondiente solicitud, es el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Tributaria, calle Infanta Mercedes 37, de Madrid.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 11 y 90-uno. Real Decreto 1496/2003, artículos 2 y 4