El complemento de productividad derivado de sentencia judicial por período septiembre 2003-agosto 2005 se califica como rendimiento del trabajo. Su imputación temporal se rige por la regla especial del artículo 14.2.a LIRPF: se imputa al período en que la sentencia adquiere firmeza (2010). No procede aplicar la reducción del 40 % del artículo 18.2 LIRPF por período de generación inferior a dos años, ni concurren las circunstancias de irregularidad notoria reglamentaria. Los intereses de demora se califican como rendimientos del capital mobiliario, sujetos a retención y tributación según su origen (público/privado).
Hechos
Por sentencia que adquiere firmeza en 2010, al consultante se le reconoce el derecho a percibir el complemento de productividad correspondiente al período de tiempo en que estuvo realizando el curso de ascenso a la categoría de inspector de policía, más los intereses de demora.
Cuestión planteada
Tributación en el IRPF del mencionado complemento y los intereses.
Contestación
Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con la definición que de los mismos se recoge en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29— procede otorgar a los importes correspondientes al complemento de productividad correspondiente al período de realización del curso de ascenso a la categoría funcionarial de inspector de policía, el primer aspecto a determinar es el de su imputación temporal.
Como regla general, los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general recoge la Ley del Impuesto en su artículo 14.2, unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en la letra a) que establece lo siguiente:
"Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".
Conforme con esta regla especial, procederá imputar los importes del complemento a que da lugar la sentencia judicial al período impositivo en el que esta haya adquirido firmeza: 2010, según se indica en el escrito de consulta.
Una vez determinada su imputación temporal, por lo que respecta a la posible aplicación de la reducción del 40 por ciento que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos íntegros del trabajo con período de generación superior a dos años (y que no se obtengan de forma periódica o recurrente) y a los calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, procede señalar que la misma no resulta aplicable, pues los importes del complemento de productividad que resultan de la sentencia se corresponden con un período de tiempo que se inicia en septiembre de 2003 y finaliza en agosto de 2005 (existiendo además en ese período, conforme a la documentación existente en el expediente, meses en el que no corresponde su percepción: noviembre de 2003 y enero de 2004), período que, por lo tanto, no es superior a dos años, no tratándose tampoco de ninguno de los rendimientos que el artículo 11.1 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, publicado en el BOE del día 31) califica como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
Respecto a la tributación de los intereses legales que resultan de la sentencia judicial, debe señalarse que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley 35/2006, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario, lo que nos lleva al ámbito de las ganancias patrimoniales.
La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge en el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto estableciendo que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Partiendo de ese concepto y de lo dispuesto en el artículo 25 de la misma ley, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancias patrimoniales, en cuanto comportan una incorporación de dinero al patrimonio del contribuyente consultante —no calificable como rendimientos— que da lugar a la existencia de una ganancia patrimonial, tal como dispone el citado artículo 33.1 de la Ley del Impuesto. Ganancia patrimonial no amparada por ninguno de los supuestos de exención establecidos legalmente y que, al no proceder de una transmisión, debe cuantificarse en el importe percibido por tal concepto. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la misma ley, donde se determina que “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso”.
A todo lo expuesto hay que añadir que tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, nos llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 14