La operación de aportación no dineraria de inmuebles por la que Sociedad A adquiere participaciones superiores al 5% en la consultante cumple los requisitos de los artículos 94.1.a) y b) del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial. La aplicación depende de que los motivos económicos (reestructuración/racionalización empresarial) prevalezcan sobre la intención de obtener ventaja fiscal según el test de propósito principal del artículo 96.2 del TRLIS, siendo insuficiente la simple documentación de motivos económicos válidos si la operación persigue primordialmente elusión.
Hechos
La entidad consultante pretende llevar a cabo una ampliación de capital, que sería suscrita por otra sociedad (A), mediante una aportación no dineraria de diversos inmuebles. En contraprestación, la sociedad A recibirá participaciones en la consultante, en un porcentaje superior al 5%.
Los motivos por los que se realiza la operación son racionalizar y reestructurar las actividades de las entidades intervinientes para facilitar y delimitar la actividad de arrendamiento de inmuebles, separando el riesgo de la actividad ejercida por la sociedad aportante. Asimismo, concentrar en una única sociedad toda la actividad de arrendamiento de inmuebles, incrementando la estructura y solvencia de la consultante.
Cuestión planteada
Si la operación de reestructuración planteada podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS. Y si los motivos económicos pueden considerarse como válidos a efectos de la aplicación del citado régimen especial.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
De los datos de la consulta se desprende que la ampliación de capital realizada por la consultante, será suscrita por la sociedad A, mediante una aportación no dineraria de elementos aislados, consistente en inmuebles, recibiendo en contraprestación participaciones en la consultante, en un porcentaje superior al 5%. Al respecto, el artículo 94 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.
c) (…)
(…)”
En el supuesto concreto planteado, parecen cumplirse los requisitos previstos en el artículo 94.1, letras a) y b), del TRLIS, por lo que la operación de aportación no dineraria, en virtud de la cual la sociedad A transmitirá a la sociedad consultante diversos inmuebles, podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada tiene como finalidad racionalizar y reestructurar las actividades de las entidades intervinientes para facilitar y delimitar la actividad de arrendamiento de inmuebles, separando el riesgo de la actividad ejercida por la sociedad aportante, así como concentrar en una única sociedad toda la actividad de arrendamiento de inmuebles, incrementando la estructura y solvencia de la consultante. Dichos motivos pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 94 y 96.2