Los servicios de enseñanza impartidos directamente por el consultante de forma personal, sin organización empresarial estructurada (ausencia de local dedicado y personal asalariado), califican como actividad profesional sujeta a IVA. La exención por enseñanza (art. 20.1.9ª LIVA) no aplica a esta modalidad; procede tributación al tipo general, salvo que concurra exención específica por la naturaleza de la enseñanza impartida o el carácter del prestador (entidad sin ánimo de lucro, centro educativo autorizado).
Hechos
Una persona física, matriculada en el epígrafe 766 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, imparte clases de Arqueología Subacuatica a bordo de un barco, para el Museo de Arqueología de Cataluña, dirigido a estudiantes y licenciados en Historia, Historia del Arte, y otras especialidades relacionadas con la Arqueología.
Cuestión planteada
Exención de los servicios de enseñanza descritos o tipo impositivo aplicable, en su caso.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
A tales efectos, según dispone el artículo 5 de la misma Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales actividades aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Las enseñanzas a que se refiere el escrito de consulta suponen la ordenación por cuenta propia de medios de producción materiales y de recursos humanos, o de uno sólo de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de determinados servicios, por lo que estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido al ser impartidas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
2.- En lo que se refiere a determinar el carácter de actividad empresarial o profesional de la actividad consultada, la Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales, en resolución de 16 de febrero de 1993 ha manifestado lo siguiente:
"... desde la óptica del I.A.E., es profesional de la enseñanza, cualquiera que sea el objeto de esta, quién, actuando por cuenta propia (artículo 80, 1 de la Ley 39/1988), desarrolle personalmente la actividad de que se trate. Igualmente claro parece, sin embargo, que se estará ante un empresario, a efectos del impuesto, cuando la actividad de enseñanza se ejerza no como una manifestación de la capacidad personal, sino como consecuencia de la puesta al servicio de la actividad de una organización empresarial, desvinculada formalmente de la personalidad profesional intrínseca del profesor o enseñante.
Así, si el sujeto pasivo realiza él directa y personalmente la actividad de enseñanza, se está ante una situación de profesionalidad a efectos del impuesto. Si, por el contrario, tal actividad se ejerce en el seno de una organización, tal y como una academia, centro de estudios, etc., tal elemento de profesionalidad, vinculada a la personalidad individual del enseñante, habrá desaparecido para dar paso a una clara situación empresarial.”
En el caso consultado, la circunstancia de que la actividad de enseñanza se ejerce directamente por la consultante, sin que haya un local dedicado a esta actividad, ni personal asalariado, supone la existencia de las características propias de una actividad profesional a efectos del Impuesto.
3.- En este caso, los citados servicios de enseñanza sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido podrían estar exentos de dicho Impuesto si se cumple lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 10º de la citada Ley 37/1992, el cual señala:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(…)
10º. Las clases a título particular prestadas por personas físicas sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo.
No tendrán la consideración de clases prestadas a título particular, aquéllas para cuya realización sea necesario darse de alta en las tarifas de actividades empresariales o artísticas del Impuesto sobre Actividades Económicas”.
La aplicación de la exención prevista en el precepto estará pues condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:
a) Que las clases sean prestadas por personas físicas.
b) Que las materias sobre las que versen las clases estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español.
La determinación de las materias que están incluidas en los referidos planes de estudio es competencia del Ministerio de Educación.
c) Que en caso de que no resultase de aplicación la exención que establece el artículo 82.1.c) del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, tampoco sea necesario darse de alta en la Tarifa de Actividades Empresariales del Impuesto sobre Actividades Económicas para prestar las referidas clases.
En particular, cumplirá este requisito quien, para ejercer dicha actividad, deba matricularse en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.
4.- En consecuencia con todo lo anterior, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:
Sentado que la enseñanza objeto de consulta se imparte por quien tenga, a tenor de los requisitos anteriormente señalados, la condición de profesional, tendremos que:
a) Para que sea aplicable la exención contemplada en el artículo 20.uno.10º, a la actividad consultada, es necesario que se cumplan las siguientes condiciones señaladas en el mismo:
Que las clases sean impartidas por personas físicas.
Que las materias sobre las que versen estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquier nivel y grado del sistema educativo español. La exención no será aplicable, por tanto, a los servicios de enseñanza que versen sobre materias no incluidas en los referidos planes de estudios.
Como hemos visto, la competencia para determinar si las materias que son objeto de enseñanza se encuentran o no incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo a efectos de la aplicación de la mencionada exención y teniendo en cuenta a tal fin los criterios anteriormente expuestos, corresponde al Ministerio de Educación.
Que para ejercer dicha actividad, deba matricularse en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.
Por tanto, si las materias sobre las que versan los cursos impartidos por personas físicas están incluidas en determinados planes de estudio del sistema educativo español y las personas que las prestan están dadas de alta en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas, los servicios prestados estarán exentos del Impuesto.
b) En este caso, la consultante es una persona física, matriculada en la Sección Segunda , actividades profesionales, de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, en el epígrafe 776, (Doctores y Licenciados en ciencias políticas y sociales, psicólogos, antropólogos, historiadores y similares).
En cuanto al contenido de la materia impartida, cabe señalar que, según se deduce del escrito de consulta, la Arqueología Subacuatica sería una especialidad dentro del estudio de la Arqueología, la cual es una materia incluida en los planes de estudio del sistema educativo español.
c) Los citados servicios tributarían por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento cuando no reúnan los requisitos expuestos anteriormente
5.- Lo que se comunica a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-uno-10º