Los servicios prestados a titulares de explotaciones agrícolas, forestales o ganaderas están sujetos al tipo reducido del 7% conforme al artículo 91.1.2º.3º de la Ley 37/1992, siempre que: (i) se encuentren expresamente enumerados en la norma (plantación, siembra, cultivo, recolección, asistencia técnica, servicios veterinarios, entre otros); (ii) no constituyan cesión de uso, disfrute o arrendamiento de bienes; (iii) sean necesarios para el desarrollo de la explotación y el destinatario sea su titular. El tipo general del 16% resultará aplicable en caso de no concurrir cualquiera de estos requisitos.
Hechos
La entidad consultante tiene como actividad principal la realización de servicios forestales. En particular, ha sido contratada por una Junta vecinal, titular de los terrenos y bienes, para la realización de obras y servicios, como son:
- Reparación de cabañas ganaderas
- Reparación de fragua y potro
- Desbroce de montes.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a los mencionados servicios.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dicho Impuesto se exigirá al tipo general del 16 por ciento, salvo en los casos previstos en el artículo 91 de la propia Ley.
El artículo 91, apartado uno. 2, número 3º de la Ley 37/1992, dispone que se aplicará el tipo reducido del 7 por ciento a las siguientes prestaciones de servicios:
"3º. Las efectuadas en favor de titulares de explotaciones agrícolas, forestales o ganaderas, necesarias para el desarrollo de las mismas, que se indican a continuación: plantación, siembra, injertado, abonado, cultivo y recolección; embalaje y acondicionamiento de los productos, incluido su secado, limpieza, descascarado, troceado, ensilado, almacenamiento y desinfección de los productos; cría, guarda y engorde de animales; nivelación, explanación o abancalamiento de tierras de cultivo; asistencia técnica; la eliminación de plantas y animales dañinos y la fumigación de plantaciones y terrenos; drenaje; tala, entresaca, astillado y descortezado de árboles y limpieza de bosques; y servicios veterinarios.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será aplicable en ningún caso a las cesiones de uso o disfrute o arrendamiento de bienes.
Igualmente se aplicará este tipo impositivo a las prestaciones de servicios realizadas por las cooperativas agrarias a sus socios como consecuencia de su actividad cooperativizada y en cumplimiento de su objeto social, incluida la utilización por los socios de la maquinaria en común”.
El precepto anteriormente transcrito exige la concurrencia de los tres siguientes requisitos para la aplicación del tipo reducido del 7 por ciento a determinadas prestaciones de servicios:
1º. Que se trate de prestaciones de servicios que estén comprendidas entre las enumeradas expresamente en el primer párrafo de dicho precepto.
2º. Que no se trate de prestaciones de servicios consistentes en la cesión de uso o disfrute o arrendamiento de bienes, excluidas expresamente de la aplicación del tipo reducido por el segundo párrafo del precepto
3º. Que tales prestaciones de servicios se realicen en favor del titular de una explotación agrícola, forestal o ganadera y sean necesarias para el desarrollo de dicha explotación.
2.- Por tanto, el tipo reducido del 7 por ciento se aplica a los servicios enumerados en el precepto transcrito anteriormente, cualquiera que sea el prestador de los mismos, siempre que el destinatario sea un titular de una explotación agrícola, forestal o ganadera, cuando sean necesarios para el desarrollo de sus actividades. El desbroce de montes es un servicio comprendido entre los reseñados en el artículo 91, apartado uno. 2, número 3º de la Ley del Impuesto. Por tanto, tributará al 7 por ciento siempre que se efectúe a favor de titulares de explotaciones forestales y sea necesario para el desarrollo de las mismas.
La reparación de cabañas ganaderas y reparación de fragua y potro consiste, de acuerdo con la información facilitada, en labores de mantenimiento o rehabilitación de edificios de arquitectura propia del medio rural, por lo que son, en principio, ejecuciones de obra, que no se encuentran entre los servicios comprendidos en el artículo 91.uno.2.3ª, antes señalado.
Además, tales edificaciones, por su propia condición, no reúnen las condiciones para ser utilizadas como vivienda, por lo que tampoco será de aplicación ninguno de los supuestos contemplados en el artículo 91 de la Ley de Impuesto para ejecuciones de obras en estas últimas.
Por tanto, las reparaciones de cabañas ganaderas y reparaciones de fragua y potro ejecutadas por la entidad consultante para una Junta vecinal, titular de dichos bienes, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento.
3.- Por último, y en relación con lo anterior, el artículo 79, apartado dos de la Ley 37/1992 dispone que “cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.”
Es decir, que cuando por un precio único se realicen distintos servicios que tributan a distintos tipos impositivos, como puede ser el caso consultado, la base imponible correspondiente a cada servicio se determinará repartiendo el precio único cobrado, entre los distintos servicios, en proporción al valor de mercado de cada de uno de ellos, aplicando el tipo impositivo correspondiente a cada servicio.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90-uno, 91-uno-2-3º