Las indemnizaciones derivadas de la rescisión de un contrato de arrendamiento de bien inmueble afecto a actividad empresarial constituyen prestación de servicios sujeta a IVA cuando el arrendatario tiene la condición de empresario. La base imponible viene determinada por el importe total de la contraprestación recibida del arrendador o de terceros. La obligación de repercusión e ingreso del Impuesto se somete al régimen general, sin aplicación del régimen especial de inmuebles salvo que concurran las circunstancias del artículo 154.2 LIVA.
Hechos
El consultante ejerce la actividad de comercio al por menor de libros, revistas y periódicos en un local arrendado. Por dicha actividad está acogido al régimen especial del recargo de equivalencia.
El arrendador del local de negocio quiere suscribir un nuevo contrato de arrendamiento del citado local con otro arrendatario, para lo cual el arrendatario consultante ha pactado lo siguiente:
a) Percibir del arrendador una indemnización como renuncia a sus derechos inherentes al contrato de arrendamiento en vigor, y
b) Percibir del futuro arrendatario otra indemnización por resolución del contrato de arrendamiento que le permita suscribir un nuevo contrato con el arrendador.
Cuestión planteada
- Sujeción al Impuesto de dichas indemnizaciones.
- Obligación de repercutir e ingresar el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) dispone que Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el apartado dos del citado artículo 4 dispone que "se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto".
El artículo 11, apartado uno de la Ley 37/92 declara que, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
De acuerdo con lo expuesto, con carácter general debe considerarse que la rescisión de un contrato de arrendamiento de un bien inmueble afecto al ejercicio de una actividad empresarial o profesional constituye una renuncia a sus derechos por parte del arrendatario que tiene la consideración de una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando éste tiene la consideración de empresario o profesional a efectos de dicho Impuesto.
2.- El artículo 78, apartado uno de la citada Ley 37/92 establece que la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
3.- El artículo 154 de la Ley 37/1992 establece, en su apartado dos, lo siguiente:
"Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles por las que el sujeto pasivo haya renunciado a la exención del Impuesto en los términos previstos en el artículo 20, apartado dos de esta Ley por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.
Tampoco podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial.
A efectos de la regularización de deducciones por bienes de inversión, la prorrata de deducción aplicable en este sector diferenciado de actividad económica durante el período en que el sujeto pasivo esté sometido a este régimen especial será cero. No procederá efectuar la regularización a que se refiere el artículo 110 de esta Ley en los supuestos de transmisión de bienes de inversión utilizados exclusivamente para la realización de actividades sometidas a este régimen especial."
En el caso de que el local arrendado hubiera sido utilizado por el arrendatario consultante, exclusivamente en el desarrollo de la actividad sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, habría que entender que los derechos inherentes al contrato de arrendamiento de los que es titular el consultante arrendatario han sido exclusivamente utilizados en dicha actividad, de manera que su cesión o transmisión mediante contraprestación pese a estar sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido no obliga al arrendatario ni a la liquidación ni al pago de dicho tributo a la Hacienda Pública.
Sí que debería efectuar esta liquidación y proceder a su pago a la Hacienda Pública en el caso de que los citados derechos inherentes al arrendamiento no hubieran estado exclusivamente afectados a la actividad sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, como ocurriría en el caso de que el local arrendado se hubiera afectado a varias actividades y alguna de ellas no hubiese estado sometida a dicho régimen especial.
4.- En consecuencia, este Centro directivo le comunica lo siguiente:
Está sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la renuncia mediante precio que de los derechos inherentes a un contrato de arrendamiento efectúa el arrendatario consultante.
Este deberá repercutir el citado tributo sobre el importe total de la contraprestación que recibe, es decir, tanto sobre lo que percibe del arrendador como lo que cobra del futuro arrendatario, por dicha prestación de servicios.
En el caso de que los citados derechos hubieran estado exclusivamente afectados a una actividad desarrollada por el arrendatario sometida al régimen del recargo de equivalencia, el actual arrendatario no estará obligado a efectuar la liquidación y pago a la Hacienda Pública del impuesto correspondiente que repercuta por la renuncia de los derechos mencionados, de acuerdo con el citado artículo 154.Dos de la Ley 37/1992.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 11, 78, 154