No puedo procesar esta consulta de forma completa porque **el texto proporcionado no contiene la pregunta específica del consultante ni la respuesta de la DGT a esa pregunta**. Lo que adjuntas es: - El marco normativo del régimen especial del recargo de equivalencia (art. 148-149 LIVA) - La definición de comerciante minorista - Las operaciones que no constituyen transformación (art. 54 RIVA) Pero **falta la cuestión concreta** que el consultante planteó a la DGT. **Para elaborar la síntesis ejecutiva necesito:** 1. ¿Cuál es la pregunta específica? (ej: "¿Se pierde la condición de comerciante minorista si realizo X operación?", "¿Puedo aplicar recargo de equivalencia si también actúo como prestador de servicios?", etc.) 2. ¿Cuál es la conclusión de la DGT? (la respuesta directa a esa pregunta) 3. ¿Hay alguna condición o matiz en la aplicabilidad? **Por favor, proporciona:** - El apartado **CUESTIÓN** completo (la pregunta del consultante) - El apartado **CONTESTACIÓN** completo de la DGT (especialmente los párrafos que contienen la respuesta y el razonamiento final) Una vez tengas esto, podré redactar la síntesis ejecutiva según el formato solicitado.
Hechos
La empresaria consultante está matriculada en el epígrafe 644.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas para el ejercicio del comercio al por menor de pan, pastelería, confitería y similares, y de leche y productos lácteos.
Desde el año 2004 está acogida al régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En el ejercicio de su actividad la consultante vende productos que adquiere ya cocidos o preparados, y para evitar su deterioro, los congela en cámaras frigoríficas. Posteriormente, los descongela en un pequeño horno para su venta.
Cuestión planteada
Régimen aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.
El apartado dos de dicho artículo declara que “en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica”.
2.- El concepto de comerciante minorista, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y consecuentemente, como determinante para la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia, es el definido en el artículo 149 de su Ley reguladora, que se transcribe seguidamente:
"Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:
1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.
No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.
(...)
Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista."
Por otra parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido establece lo siguiente:
"A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones:
1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos.
2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos.
3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento.
4º. Los procesos de refrigeración, congelación, trocamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos.
5º. La confección y colocación de cortinas y visillos.
6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros."
Por otro lado, el artículo 45, letra a) del Reglamento del Impuesto, establece que no se consideran procesos de transformación los actos de mera conservación de los bienes, tales como la pasteurización, refrigeración, congelación, secado, clasificación, limpieza, embalaje o acondicionamiento, descascarado, descortezado, astillado, troceado, desinfección o desinsectación.
Es criterio de este Centro directivo, en particular en la Resolución de 29 de octubre de 1998 (Nº de consulta 1697-98) que “la fermentación, horneado y decoración de masa congelada de diversas formas para la obtención de determinados productos de bollería (croissants, ensaimadas, etc.) tienen la consideración, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de operaciones de transformación, no pudiéndose considerar como comerciantes minoristas a las personas o entidades que realicen dichas operaciones en relación con las entregas a consumidores finales de los productos resultantes de la masa elaborada.”
3.- Por último, el artículo 154 de la Ley 37/92 establece que:
“Uno. La exacción del Impuesto sobre el Valor Añadido exi-gible a los comerciantes minoristas a quienes resulte aplicable este régimen especial se efectuará mediante la repercusión del recargo de equivalencia efectuada por sus proveedores.
Lo dispuesto en este apartado se entenderá sin perjuicio de la obligación de autoliquidación y pago del Impuesto correspondiente a las adquisiciones intracomunitarias de bienes y a las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley.
Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles por las que el sujeto pasivo haya renunciado a la exención del Impuesto en los términos previstos en el artículo 20, apartado dos de esta Ley por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.
(…)
Tres. Los comerciantes minoristas sometidos a este régimen especial repercutirán a sus clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del Impuesto a la base imponible correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que realicen, sin que, en ningún caso, puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del recargo de equivalencia.”
4.- El artículo 37 del Reglamento del Impuesto declara que:
“1. El régimen simplificado se aplicará respecto de cada una de las actividades incluidas en el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto aquéllas a las que fuese de aplicación cualquier otro de los regímenes especiales regulados en el Título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
A efectos de la aplicación del régimen simplificado, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en la Orden Ministerial que regule este régimen.
2. La determinación de las operaciones económicas incluidas en cada una de las actividades comprendidas en el apartado 1 de este artículo deberá efectuarse según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en que resulten aplicables”.
Por su parte, la ORDEN EHA/3718/2005, de 28 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2006 el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 1 de diciembre), en su apartado primero contempla entre las actividades a las que será aplicable el régimen simplificado el epígrafe 644.1 “Comercio al por menor de pan, pastelería, confitería y similares y de leche y productos lácteos”.
En las Instrucciones de dicha Orden se establece que “la cuota resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores [relativos al epígrafe 644.1] incluye, en su caso, la derivada de la fabricación de productos de pastelería salada y platos precocinados, la degustación de los productos objeto de su actividad acompañados de cualquier tipo de bebidas, cafés, infusiones o solubles y las actividades de “catering”, así como de la comercialización de loterías, siempre que estas actividades se desarrollen con carácter accesorio a la actividad principal”.
5.- En consecuencia, este Centro directivo le comunica lo siguiente:
1º.- La consultante estará obligada a aplicar el régimen especial del recargo de equivalencia respecto de las operaciones de comercialización de los productos a que se refiere el escrito de consulta, que haya adquirido a terceras personas y que venda en el mismo estado en que los adquirió, es decir, sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, a tal efecto no se considera transformación las operaciones de congelación y, posterior, descongelación para su venta de los citados productos, y siempre que concurran los requisitos previstos para la aplicación de dicho régimen especial.
En tal caso, la consultante no estará obligada a efectuar la liquidación ni el pago a la Hacienda Pública de las cuotas que repercuta en el ejercicio de la actividad sometida al régimen especial del recargo de equivalencia.
2º.- El régimen especial del Recargo de equivalencia no será aplicable en ningún caso a las ventas de productos de pastelería, confitería y repostería, o cualquier otra clase de productos, que hayan sido sometidos a algún proceso de fabricación, elaboración o manufactura por el transmitente o por un tercero por cuenta de aquél, en particular, a aquellas operaciones referidas en el último párrafo del punto 2 anterior.
En tal caso, la actividad de fabricación de los productos mencionados deberá tributar en el régimen simplificado y siempre que no se hubiese renunciado expresamente a la aplicación de dicho régimen.
En caso de haberse renunciado al citado régimen especial, dichas operaciones tributarán por el régimen general del Impuesto, debiendo la consultante, en su caso, repercutir, liquidar e ingresar el importe correspondiente del Impuesto en la Hacienda Pública.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 148-149. RIVA RD 1624/1992 art. 45 y 54