Las cantidades cobradas por el Ayuntamiento a los propietarios por reparto de costes de urbanización constituyen prestaciones de servicios sujetas a IVA, siendo el Ayuntamiento empresario por realizar urbanización (art. 5.1.d) LIVA). El municipio debe repercutir íntegramente el IVA mediante factura o documento sustitutivo sobre los propietarios destinatarios de la operación gravada, independientemente de pactos previos entre ellos. Procede rectificación de cuotas si la determinación inicial del IVA fue incorrecta.
Hechos
Actuación urbanística iniciada en 2002 bajo la formula de cooperación pasa al sistema de compensación en 2006. La Junta de Compensación fiduciaria se constituye en 2010.
Cuestión planteada
Tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de las cantidades pagadas en el curso de las actuaciones urbanísticas.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
En este sentido, el artículo 5, apartado uno, letra d), de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, otorga la condición de empresario o profesional a efectos de dicho Impuesto a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
De acuerdo con este precepto, constituye doctrina reiterada por este Centro Directivo que la realización de obras de urbanización a través del sistema de cooperación atribuye la condición de empresario a la Administración pública que las efectúa, si no tuviera ya antes esta condición por razón de su actividad urbanística.
Los propietarios de los terrenos, por su parte, se convertirán en empresarios o profesionales, si no lo fueran previamente, en tanto que promotores de la urbanización.
2.- El artículo 88, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo, siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
Por su parte, el artículo 88, apartado dos, de la Ley 37/1992, establece que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
El Ayuntamiento consultante, por tanto, vendrá obligado a repercutir sobre los destinatarios de las operaciones gravadas (los propietarios de los terrenos) el Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión del cobro de los importes que, para el reparto de costes de urbanización, impute a cada uno de aquéllos.
3.- El artículo 89 de la misma norma establece que los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
El artículo 80, apartado dos, de la Ley 37/1992, señala, por su parte, que la base imponible del Impuesto se modificará en la cuantía correspondiente cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado.
De la escasa información aportada en el escrito de consulta no se puede precisar más en relación con las operaciones efectuadas estando vigente el sistema de cooperación.
4.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, establece que sin perjuicio de lo establecido en el título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”.
El desarrollo reglamentario de dicho precepto está contenido en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29).
El artículo 2, apartado 1, del citado Reglamento dispone que “de acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
Por su parte, el artículo 2, apartado 2, letra a), del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, dispone lo siguiente:
“2. Deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en las siguientes operaciones:
a) Aquellas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria.”.
De acuerdo con lo expuesto, el Ayuntamiento consultante estará obligado a expedir factura para los destinatarios de las obras de urbanización por él efectuadas mediante el sistema de cooperación. Dichas facturas deberán reunir los requisitos contenidos en el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
Finalmente, debe señalarse que el Ayuntamiento podrá deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en la adquisición de los bienes o servicios utilizados en la realización de las mencionadas operaciones de urbanización, es decir, el Impuesto repercutido por la empresa contratista que lleva a cabo la ejecución material de las obras, siempre que concurran los requisitos exigidos por el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992.
5.- La actuación de las juntas de compensación que operan como fiduciarias de sus miembros supone la realización de las obras de urbanización por éstas en nombre propio pero por cuenta de sus miembros. Las referidas juntas, en la medida en que ordenan factores de producción materiales o humanos, adquieren la condición de empresarios o profesionales conforme al concepto general que se ha expuesto regulado en el artículo 5.Uno.a) en relación con el 5.Dos de la Ley 37/1992, mientras que los juntacompensantes, en cuanto que permanecen como titulares de los terrenos en todo momento, son quienes promueven la urbanización de terrenos al recibir estos servicios por las juntas y se convierten en empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en su calidad de urbanizadores de terrenos, conforme al citado artículo 5.Uno.d).
Consecuentemente, los servicios que realiza la junta en nombre propio pero por cuenta de sus miembros en ejecución de los fines asignados, tienen la calificación de prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto, según lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley 37/1992, siendo destinatario de las mismas los propios juntacompensantes, a quienes la junta habrá de repercutir el Impuesto devengado a la vez que las correspondientes derramas.
Por su parte, constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo que los propietarios de los terrenos afectados por la unidad de ejecución urbanística se convertirán en empresarios o profesionales, en la medida en que no tuvieran dicha condición con anterioridad, desde el momento en que se les incorporen los costes de urbanización de dichos terrenos.
6.- La junta de compensación de carácter fiduciario consultante, actúa como empresario o profesional, realizando actividades empresariales en nombre propio pero por cuenta ajena. Dicha junta, recibirá unos servicios de urbanización que, a su vez, prestará a sus miembros, titulares en todo momento de los terrenos que se van a urbanizar, circunstancia ésta última que convierte a sus miembros, adicionalmente, en empresarios si no tuvieran ya esta condición previamente.
Respecto a los convenios obligatorios mencionados por el consultante, si éstos suponen servicios de urbanización recibidos por la junta, ésta soportará las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido y, a su vez, repercutirá a sus miembros los gastos de urbanización, incluidos los importes correspondientes a estos convenios.
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5-Uno-d), 11, 80, 88, 89 164-