La permuta planteada constituye un negocio jurídico autónomo respecto a la compraventa de 2019, tributando como transmisión onerosa conforme al artículo 7.1.a ITP y AJD. No obstante, procede exención por subsanación de vicios de ineficacia (artículo 45.I.B.13 ITP y AJD) cuando concurran cumulativamente: (i) acreditación de error en la primera escritura que determinó la adquisición de inmueble distinto al pretendido; (ii) demostración de que la primera transmisión fue ya sometida a tributación; (iii) que el acto de permuta tenga exclusivo objeto subsanar tal vicio, sin contenido económico adicional.
Hechos
En 1991 la titular de una finca llevo a cabo la división horizontal de la misma de la que surgieron, entre otras, las entidades nº 23, correspondiente a la planta 5ª, puerta 4ª, finca registral nº 12.941, y la entidad nº 24, correspondiente a la planta 5ª, puerta 1ª, finca registral 12.943. En 1999, la propietaria vendió la finca registral 12.941, entidad nº 23, produciéndose con posterioridad sucesivas ventas, siendo la última de ellas la que tuvo lugar en 2019 a favor del consultante. En 2020, la propietaria inicial le informa de que en la transmisión de 1999 se cometió un error pues la finca efectivamente transmitida era la registral 12.943, entidad nº 24, error que fue perpetuándose en las sucesivas transmisiones.
En este momento ambas partes pretenden subsanar la discrepancia entre las escrituras y la realidad pues el consultante manifiesta que el realmente adquirió la finca identificada como vivienda 5º 1ª, entidad nº 24 y finca registral 12.943, mientras que en la escritura, inscripción registral y escritura de hipoteca figura la finca 12.941. Para lograr la subsanación adjuntan a tal efecto el borrador de una escritura de permuta.
Cuestión planteada
Si la operación de permuta planteada, cuyo único objeto es subsanar un error en escrituras y registro para adaptarlas a la realidad fáctica, y que no tiene ningún contenido económico, estaría exenta o no sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.
Contestación
La cuestión que se plantea consiste en determinar si estamos en presencia de dos transmisiones, la que tuvo lugar en 2019 y la permuta que ahora se pretende celebrar, procediendo la tributación independiente en cada una de ellas, o si se trata de una única transmisión, la operada en virtud de la escritura de subsanación en la que se manifiesta que en la primera escritura se cometió un error en el inmueble adquirido.
Con relación a la cuestión planteada es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los siguientes preceptos del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993):
Artículo 2
“1. El Impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia”.
Artículo 7
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
a) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que
A este respecto, el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995) dispone en su artículo 23 que “En las permutas de bienes o derechos, tributará cada permutante por el valor comprobado de los que adquiera, salvo que el declarado sea mayor o resulte de aplicación lo dispuesto en el artículo 21 anterior, y aplicando el tipo de gravamen que corresponda a la naturaleza mueble o inmueble de los bienes o derechos adquiridos”.
Artículo 45
“Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1 de la presente Ley serán los siguientes:
I. B) Estarán exentas:
(…)
13. Las transmisiones y demás actos y contratos cuando tengan por exclusivo objeto salvar la ineficacia de otros actos anteriores por los que se hubiera satisfecho el impuesto y estuvieran afectados de vicio que implique inexistencia o nulidad.
(…)”.
En consonancia con los preceptos expuestos, en principio la permuta entre el consultante y la originaria titular del inmueble constituye un nuevo negocio jurídico distinto de la compraventa realizada en 2019, como así resulta del borrador de la escritura notarial que se pretende otorgar, en la que se manifiesta que “la firma de esta escritura equivale a la tradición de las expresadas fincas 12.941 y 12.943 respectivamente, por lo que se entenderá y considerará transmitida la propiedad y posesión de las mismas”, sin hacer referencia alguna a la existencia y subsanación de un error en la identificación de las fincas.
Dicha permuta estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según lo dispuesto en el artículo 7.1.A) del Texto Refundido del impuesto y en el 23 de su Reglamento, transcritos anteriormente. Es decir, cada permutante deberá tributar por el valor comprobado de la finca que adquiera, salvo que el declarado sea mayor, sin que en modo alguno pueda admitirse que una escritura de permuta carece de contenido económico, constituido por el valor de los bienes permutados.
Ahora bien, dado que el consultante alega que la operación que la permuta que se pretende llevar a cabo es consecuencia de un error en la identificación y descripción del bien transmitido, procede analizar la posibilidad y efectos de tal error y, a este respecto, resultan de aplicación los principios generales del derecho sobre nulidad de los actos jurídicos y, principalmente, de los contratos, por lo que debe acudirse al artículo 1.300 del Código Civil que se remite a los artículos 1.261 y siguientes de dicho cuerpo legal.
Las causas que motivan la nulidad de los contratos se derivan principalmente de los artículos 1.262 a 1.270. En este mismo sentido, serán actos nulos aquellos que adolezcan de alguno de los vicios que anulan el consentimiento, declarando el artículo 1.265 del Código Civil que “Será nulo el consentimiento prestado por error, violencia, intimidación o dolo” y el párrafo primero del artículo 1.266, que “Para que el error invalide el consentimiento, deberá recaer sobre la sustancia de la cosa que fuere objeto del contrato, o sobre aquellas condiciones de la misma que principalmente hubiesen dado motivo a celebrarlo”. Según estos preceptos, el error en la finca transmitida constituiría un error en la sustancia de la cosa o, más propiamente, error en la propia cosa (“error in corpore”), y, en consecuencia, sería causa de nulidad de la transmisión. En tal caso, la subsanación del error cometido en la anterior transmisión no constituirá un nuevo negocio jurídico, y no se producirá la sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, ya que debe entenderse que no ha producido permuta alguna.
Ahora bien, la dificultad de considerar nula la transmisión anterior hecha en escritura pública estriba en su prueba, siendo los intervinientes en la transmisión que se pretende subsanar, y que alegan el error, quienes deberán probar de forma fehaciente ante la Administración tributaria competente la existencia de dicho error al tiempo de prestar su consentimiento en la anterior transmisión. En caso contrario, según los preceptos anteriores, el nuevo acto que se realice se considerará legalmente una nueva transmisión a todos los efectos civiles y fiscales, determinando la existencia de una permuta por el intercambio de fincas, con el consiguiente devengo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, por dicha permuta.
CONCLUSIONES:
1. El intercambio de dos fincas entre los intervinientes en una transmisión anterior otorgada en escritura pública constituirá un nuevo negocio jurídico distinto del anterior; en concreto, se tratará de una permuta de bienes sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, debiendo tributar cada permutante por la finca que adquiera en virtud de la referida permuta.
2. No obstante lo anterior, si la transmisión anterior adoleciese de alguno de los vicios que anulan el consentimiento (error, violencia, intimidación o dolo), será nula. En este sentido, el error en la finca transmitida constituiría un error en la propia cosa (“error in corpore”), y, por ello, causa de nulidad de la transmisión. En tal caso, la subsanación del error cometido en la transmisión inicial no constituirá un nuevo negocio jurídico y no se producirá la sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, siendo los intervinientes en dicha transmisión, que alegan el error, quienes deberán probar de forma fehaciente ante la Administración tributaria competente la existencia de dicho error. En caso contrario, la permuta se considerará legalmente efectuada a todos los efectos civiles y fiscales.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 23. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 2, 7-1-A y 45-IB 13