Las operaciones adquiridas por la consultante quedan sujetas al IVA en el territorio de aplicación: distribución e impresión de folletos (prestación de servicios, art. 69.1º LIVA), renting de vehículos (prestación de servicios, art. 69.1º LIVA), alojamiento y restauración en hotel (art. 70.1º.h y 70.5º.b LIVA), y servicios de asesores y notarios (prestación de servicios, art. 69.1º LIVA). Para la recuperación del IVA soportado, la consultante debe cumplir requisitos de derecho a deducción conforme a arts. 104 y ss. LIVA; en caso de repercusión improcedente por el proveedor, podrá solicitar rectificación mediante gestión tributaria ordinaria ante la Administración.
Hechos
La mercantil consultante establecida en las Islas Canarias y sin establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto adquiere bienes y servicios a empresarios establecidos en dicho territorio.
Cuestión planteada
1º Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las siguientes operaciones adquiridas por la consultante a empresarios situados en el territorio de aplicación del Impuesto:
-Distribución e impresión de folletos informativos.
-Servicios de "renting" sobre vehículos.
-Servicios de alojamiento y restaurante y de alquiler de salones en hoteles para realizar presentaciones.
-Servicios de asesores y notarios.
2º Procedimiento para la recuperación del IVA soportado en el territorio de aplicación del Impuesto y, en el supuesto, de repercusión improcedente, posibilidad de que sean rectificadas las cuotas improcedentemente repercutidas.
Contestación
1.- Las reglas de localización del hecho imponible se encuentran reguladas en los artículos 68 a 72 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), en los siguientes términos:
“Artículo 68. Lugar de realización de las entregas de bienes.
El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes:
Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.
(…)
Artículo 69. Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales.
Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…).
Artículo 70. Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales.
Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
1º. Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.
Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:
a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.
(…)
h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario.
(…).”.
5º. A) Los de restauración y catering en los siguientes supuestos:
a) Los prestados a bordo de un buque, de un avión o de un tren, en el curso de la parte de un transporte de pasajeros realizado en la Comunidad cuyo lugar de inicio se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.
Cuando se trate de un transporte de ida y vuelta, el trayecto de vuelta se considerará como un transporte distinto.
b) Los restantes servicios de restauración y catering cuando se presten materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…).”.
2.- En consecuencia, quedarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los siguientes bienes y servicios, objeto de consulta, adquiridos por la consultante:
- La distribución e impresión de folletos informativos, que de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta tiene la naturaleza de una entrega de bienes.
En efecto, la calificación de la operación de impresión de folletos como entrega de bienes, o prestación de servicios, debe realizarse de conformidad con lo establecido por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 14 de mayo de 1985, Van Dijk Boekhius, asunto 139/84 en la que se define la ejecución de obra como la obtención por parte de un empresario de un bien nuevo a partir de los materiales que el cliente le ha confiado y la sentencia de 11 de febrero de 2010, asunto C-88/09, Graphic Procédé, donde el Tribunal analiza la naturaleza de entrega de bienes o de prestación de servicios de la actividad de reprografía.
En las sentencias de 11 de febrero de 2010 el Tribunal concluye lo siguiente:
“El artículo 5, apartado 1, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios – Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme, debe ser interpretado en el sentido de que la actividad de reprografía responde a las características de una entrega de bienes en la medida en que se limita a una mera operación de reproducción de documentos en soportes, con transmisión del poder de disposición sobre éstos por el reprógrafo al cliente que ha encargado las copias del original. No obstante, tal actividad debe calificarse como «prestación de servicios» en el sentido del artículo 6, apartado 1, de la Sexta Directiva 77/388 cuando se manifiesta que dicha actividad está acompañada de prestaciones de servicios complementarios que, habida cuenta de la importancia que tienen ésas para su destinatario, del tiempo que necesita su ejecución, del tratamiento que requieren los documentos originales y de la parte del coste total que representan esas prestaciones de servicios, pueden tener un carácter predominante en relación con la operación de entrega de bienes, de modo que constituyan una finalidad en sí para su destinatario.”.
- Los servicios de servicios de alojamiento y restaurante y el alquiler de salones en hoteles para realizar presentaciones al tratarse de establecimientos situados en el territorio de aplicación del Impuesto.
Por su parte, no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido:
- Los servicios prestados por notarios y asesores.
- Los servicios de “renting” sobre vehículos, que tienen la consideración de servicios de arrendamiento a largo plazo de medios de transportes.
3.- Por otra parte, en la medida que la consultante establecida en las Islas Canarias no se encuentra establecida en el territorio de aplicación del Impuesto podrá aplicar el régimen especial de devoluciones a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, regulado el artículo 119 de la Ley 37/1992, siempre que, como así parece deducirse del escrito de consulta cumpla con las condiciones establecidas en el citado artículo para optar a este régimen especial de devolución.
En todo caso, la consultante deberá cumplir con los requisitos y procedimientos establecidos en el citado artículo 119 de la Ley del Impuesto y el artículo 31 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre).
4.- Por último, en el supuesto de que el empresario que prestó los servicios a la consultante hubiera repercutido improcedentemente el Impuesto sobre el Valor Añadido, tratándose de operación que, conforme a las reglas de localización referidas, no se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, el sujeto pasivo deberá efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los términos y con el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89 de la Ley 37/1992.
A estos efectos, debe tenerse en cuenta que la rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80, referente a los supuestos que determinan la modificación de la base imponible.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 68; 69; 70; 89 y 119-