La percepción de la prestación del seguro de vida constituye un hecho imponible autónomo e independiente del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 3.1.c) LISD, diferenciado del hecho imponible derivado de la adquisición del legado. Aun cuando la prima se financie con fondos procedentes del legado, no concurren dos adquisiciones lúcrativas de idéntico contenido, sino dos hechos imponibles de naturaleza distinta que soportan cada uno su propia imposición, descartándose así la configuración de doble imposición en sentido técnico.
Hechos
El consultante fue designado legatario de 60.101,21 euros en la cláusula segunda del testamento de una causante fallecida en 2002, por lo cual presentó la autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y pagó 11.045,84 euros. Según la cláusula primera del referido testamento, se designó heredero universal y vitalicio de todos los bienes de la causante a su cónyuge. Éste, en lugar de entregar el importe del legado al consultante, lo utilizó para pagar la prima de un seguro de vida rentas BBVA, del que designó beneficiario al consultante. Tras el fallecimiento del cónyuge y heredero universal de la causante, el consultante ha reclamado a la entidad aseguradora el pago de la prestación. Ésta le ha abonado el 50 por 100 y ha retenido el otro 50 por 100 a la espera de la justificación del pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Cuestión planteada
Si, teniendo en cuenta que el consultante ya pagó el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente al legado y que la prima del seguro de vida se pagó con el importe del legado, el consultante ha de volver a pagar el impuesto por el cobro de la prestación derivada del seguro de vida o si este segundo pago supondría una doble imposición de una misma adquisición lucrativa
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
El artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) –en adelante, LISD– define el hecho imponible del impuesto en los siguientes términos:
“Artículo 3.º Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”.
c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2.a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.
2. Los incrementos de patrimonio a que se refiere el número anterior, obtenidos por personas jurídicas, no están sujetos a este impuesto y se someterán al Impuesto sobre Sociedades.”
De acuerdo con lo dispuesto en el precepto transcrito, los hechos expuestos por el consultante conforman dos hechos imponibles diferentes del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, regulados en las letras a) y c) de dicho precepto:
En primer lugar, la adquisición de bienes por legado conforma el hecho imponible regulado en la letra a) del artículo 3.1 de la LISD. Por tanto, la autoliquidación presentada el día 15 de febrero de 2002, por la que se ingresó el importe de 11.045,84 fue correcta desde el punto de vista formal [este Centro Directivo no se pronuncia sobre el aspecto material de la autoliquidación, que queda fuera del ámbito de las consultas tributarias reguladas en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre de 2003)].
En segundo lugar, la percepción de una cantidad por el beneficiario de un seguro de vida también conforma uno de los hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En este caso, el regulado en la letra c) del artículo 3.1 de la LSD. Por tanto, también en este caso, el consultante deberá presentar la declaración del impuesto y pagar la liquidación administrativa correspondiente o, como en el primer caso, presentar autoliquidación e ingresar su importe.
A este respecto, cabe indicar que no se produce la doble imposición de un único hecho imponible, sino dos imposiciones sobre dos adquisiciones diferentes que conforman sendos hechos imponibles del impuesto. Es más, ni siquiera se trata de dos hechos imponibles de la misma clase, sino de clases diferentes, ya que el primero tributa por el concepto regulado en la letra a) (adquisiciones mortis causa) y el segundo por el de la letra c) (seguros de vida).
Por último, cabe añadir que, probablemente, lo que haya confundido al consultante es que para percibir el importe del legado haya tenido que pagar dos veces. Primero, por dicho legado, que no llegó a percibir, y después por el seguro de vida, cuya prima fue pagada con el importe del legado. Ahora bien, a este respecto, sólo puede indicarse que no fue correcto que el heredero universal de la sucesión causada en el año 2001 retuviera sin entregar el importe del legado, pues los legados no forman parte de la herencia y, por tanto, el heredero universal del usufructo vitalicio de la herencia no adquiere el usufructo vitalicio de los bienes legados, que corresponden a los legatarios. Asimismo, también fue incorrecto que el heredero universal dispusiera del dinero del legado para pagar la prima de un seguro de vida (aunque designara beneficiario al legatario); y ello, por dos motivos. Primero, porque el legado no formaba parte de los bienes objeto del usufructo vitalicio; y segundo, porque aun en el caso de que tuviera el usufructo vitalicio sobre el dinero del legado, el derecho real de usufructo no da derecho a disponer de los bienes, sino sólo al uso y disfrute sobre ellos, pues deben ser entregados al nudo propietario a la extinción del usufructo. No obstante, estas cuestiones son ajenas al ámbito tributario, ya que corresponden al ordenamiento jurídico civil y las controversias que se susciten deben ser resueltas por la jurisdicción civil.
CONCLUSIONES:
Primera: La adquisición de bienes por legado conforma el hecho imponible regulado en la letra a) del artículo 3.1 de la LISD y la percepción de una cantidad por el beneficiario de un seguro de vida conforma el hecho imponible regulado en la letra c) del mismo artículo 3.1.
Segunda: Por tanto, el devengo del impuesto por cada una de las adquisiciones descritas no supone la doble imposición de un único hecho imponible, sino dos imposiciones sobre dos adquisiciones diferentes que conforman sendos hechos imponibles del impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3-1-a) y c)