La fusión impropia de una sociedad íntegramente participada por otra puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII, título VII TRLIS, siempre que cumpla los requisitos mercantiles de fusión por absorción (Ley 3/2009) y no persiga como objetivo principal el fraude o evasión fiscal conforme al artículo 96.2 TRLIS. La operación requiere acreditación de motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) más allá de mera ventaja fiscal para aplicar el régimen neutral.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto social "la construcción de obras públicas y privadas y la ejecución de toda clase de trabajo y suministros para la construcción, la promoción y venta de todo tipo de edificaciones, la urbanización de terrenos, la venta de parcelas urbanizadas o no, así como la tenencia, explotación y transacciones sobre fincas rústicas". Durante el ejercicio 2010 y 2011 vino desarrollando la actividad de explotación agrícola y la gestión de instrumentos financieros.
La entidad M, tiene por objeto social "la tenencia, explotación y transacciones sobre fincas rústicas". Durante el ejercicio 2010 y 2011 no ha realizado operaciones, limitándose al pago de algunos gastos generales y de unos ingresos financieros.
La entidad M es propiedad al 100 por 100 de la entidad consultante, por lo que los socios de ésta están planteando la posibilidad de proceder a la disolución sin liquidación en los términos del artículo 83.1.c) del capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-La racionalización de las actividades.
-La concentración y la potenciación de recursos en la entidad absorbente.
-La simplificación de la estructura empresarial con el consiguiente ahorro de costes administrativos y de gestión.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Se plantea en esta consulta la realización de una operación de fusión impropia, por la que la entidad consultante absorberá a la sociedad M. En este sentido el artículo 83.1.c) considera como fusión la operación por la cual:
“c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada por otra de forma directa.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión de una sociedad íntegramente participada por otra, cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de racionalizar las actividades, concentrar y potenciar los recursos en la entidad absorbente y simplificar la estructura empresarial con el consiguiente ahorro de costes administrativos y de gestión. En la medida en que la entidad M no tenga créditos fiscales pendientes de aplicar que pudieran determinar que el principal motivo para realizar la operación señalada es conseguir el aprovechamiento de los mismos en sede de la consultante, se considera que la operación es económicamente válida a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83 y 96.