La consulta sobre deducibilidad de gastos en la adquisición de vivienda habitual resulta inadmitida por extemporaneidad: fue presentada fuera del plazo para ejercer derechos respecto a los períodos 2002-2006 en que se realizaron los gastos y se amortizó el préstamo personal. No obstante, el consultante puede instalar una solicitud de rectificación conforme al Real Decreto 1163/1990, siempre que no haya prescrito el derecho de la Administración para liquidar (cuatro años desde el devengo). La vivienda alquilada a posteriori no altera la calificación de los gastos de adquisición como deducción por vivienda habitual en el momento del desembolso, ni genera deductibilidad adicional por gastos de reparación o amueblamiento en régimen de alquiler.
Hechos
El consultante se separó judicialmente en el año 2002, permaneciendo la esposa en el domicilio familiar junto con sus dos hijas, por decisión judicial. La vivienda es propiedad de ambos cónyuges y está financiada con una hipoteca que continúan pagando ambos.
Como consecuencia de la separación, el consultante adquirió una nueva vivienda que financió con un préstamo personal de una entidad bancaria y que terminó de pagar en el año 2006. También efectuó una serie de obras en la vivienda.
Esta vivienda constituyó su vivienda habitual desde su adquisición hasta mayo de 2007. En esta fecha se trasladó a la vivienda de su actual esposa y alquiló la anterior vivienda.
Por las cantidades satisfechas para la amortización del préstamo personal no practicó deducción por adquisición de vivienda habitual, por entender que no tenía derecho a ello al disponer de otra vivienda que estaba pagando, y por la que no practicó tampoco deducción hasta el año 2007.
Cuestión planteada
1. Si tenía derecho a deducir por la adquisición de la nueva vivienda, y, en caso positivo, forma de reclamar las cantidades correspondientes.
2. Al haber sido alquilada dicha vivienda, si tendría derecho a deducir algún gasto de los efectuados al adquirir la vivienda, tales como gastos de compra, muebles, reparaciones, etc.
Contestación
1. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 88.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las consultas han de ser formuladas por los obligados tributarios (colegios profesionales, cámaras oficiales…) antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentación de declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias.
El artículo 66.8 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, dispone que:
“Si la consulta se formulase después de la finalización de los plazos establecidos para el ejercicio del derecho, para la presentación de la declaración o autoliquidación o para el cumplimiento de la obligación tributaria, se procederá a su inadmisión y se comunicará esta circunstancia al obligado tributario.”
Habida cuenta de que la cuestión relativa a la deducibilidad de las cantidades satisfechas por la amortización del préstamo personal con el que financió la adquisición de su vivienda habitual, y que terminó de amortizar en el año 2006, ha sido presentada con posterioridad al plazo establecido para la presentación de las declaraciones del impuesto correspondientes a los años 2002 a 2006, ambos inclusive, no resulta procedente su tramitación.
No obstante, y a título meramente informativo, se le comunica que, si en su caso concurren las circunstancias previstas en el Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el que se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, puede presentar una solicitud de rectificación de las autoliquidaciones de los citados periodos impositivos. Su artículo 8 establece lo siguiente:
“1.Cuando un obligado tributario considere que una declaración liquidación formulada por él ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, sin dar lugar a la realización de un ingreso indebido, podrá instar su rectificación del órgano competente de la Administración Tributaria.
2. Esta solicitud podrá hacerse una vez presentada la correspondiente declaración-liquidación o autoliquidación y antes de haber practicado la Administración la liquidación definitiva o, en su defecto, de haber prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
Cuando la Administración haya girado una liquidación provisional, el obligado tributario podrá aún instar la rectificación o confirmación de su declaración-liquidación o autoliquidación inicial, si la liquidación provisional ha sido practicada rectificando aquellas por motivo distinto del que ahora origina la solicitud del obligado tributario.
3. Instruido el procedimiento, la Administración dictará la resolución que procede. Transcurridos tres meses sin que la Administración tributaria notifique su decisión, el obligado tributario podrá esperar la resolución expresa de su petición o, sin necesidad de denunciar la mora, considerar confirmada por silencio administrativo su declaración-liquidación o autoliquidación inicial, al efecto de deducir, frente a esta resolución presunta el correspondiente recurso o reclamación.”
2. En desarrollo del artículo 23 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), los artículos 13 y 14 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), regulan los gastos deducibles de los rendimientos del capital inmobiliario.
De acuerdo con el artículo 13 “tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario todos los gastos necesarios para su obtención.
En particular, se considerarán incluidos entre los gastos a que se refiere el párrafo anterior:
a) Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso o disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación.
A estos efectos, tendrán la consideración de gastos de reparación y conservación:
Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.
Los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros.
No serán deducibles por este concepto las cantidades destinadas a ampliación o mejora.
El importe total a deducir por los gastos previstos en este apartado a) no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos.
El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por estos mismos conceptos correspondientes a cada uno de estos años, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos en cada uno de los mismos, para cada bien o derecho.
b) Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan carácter sancionador.
c) Las cantidades devengadas por terceros en contraprestación directa o indirecta o como consecuencia de servicios personales, tales como los de administración, vigilancia, portería o similares.
d) Los ocasionados por la formalización del arrendamiento, subarriendo, cesión o constitución de derechos y los de defensa de carácter jurídico relativos a los bienes, derechos o rendimientos.
e) Los saldos de dudoso cobro siempre que esta circunstancia quede suficientemente justificada. Se entenderá cumplido este requisito:
1.º Cuando el deudor se halle en situación de concurso.
2.º Cuando entre el momento de la primera gestión de cobro realizada por el contribuyente y el de la finalización del período impositivo hubiesen transcurrido más de seis meses, y no se hubiese producido una renovación de crédito.
Cuando un saldo dudoso fuese cobrado posteriormente a su deducción, se computará como ingreso en el ejercicio en que se produzca dicho cobro.
f) El importe de las primas de contratos de seguro, bien sean de responsabilidad civil, incendio, robo, rotura de cristales u otros de naturaleza análoga, sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos.
g) Las cantidades destinadas a servicios o suministros.
h) Las cantidades destinadas a la amortización en las condiciones establecidas en el artículo siguiente de este Reglamento.
Respecto a la amortización, el artículo 14 del citado Reglamento establece lo siguiente:
“1. Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva.
2. Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:
a) Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir en el cómputo el del suelo.
Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.
b) Tratándose de bienes de naturaleza mobiliaria, susceptibles de ser utilizados por un período superior al año y cedidos conjuntamente con el inmueble: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar a los costes de adquisición satisfechos los coeficientes de amortización determinados de acuerdo con la tabla de amortizaciones simplificada a que se refiere el artículo 30.1.ª de este Reglamento.
(…).”
De acuerdo con lo anteriormente expuesto, los gastos a que hace referencia el consultante y en los que incurrió al adquirir la que constituyó su vivienda habitual desde su adquisición en el año 2002 hasta su traslado y posterior arrendamiento en el año 2007, tendrán el siguiente tratamiento:
- Los gastos de compra constituirán mayor valor de adquisición a efectos de futuras transmisiones, y serán deducibles vía amortización.
- Las obras de reforma no serán deducibles al haber sido realizadas en un período en que la vivienda no estaba arrendada ni en expectativa de arrendamiento, salvo que se hubiera tratado de ampliación o mejora de la vivienda, en cuyo caso serían deducibles vía amortización.
- El coste de adquisición del mobiliario será deducible vía amortización, en función de la tabla de amortizaciones simplificada aprobada por la Orden de 27 de marzo de 1998, que establece un coeficiente lineal máximo del 10 por 100 y un periodo máximo de 20 años, a contar desde la fecha de adquisición.
Por último, resta mencionar la reducción recogida en el apartado 2 del artículo 23 de la ley del Impuesto, según el cual:
“1.º En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto calculado con arreglo a lo dispuesto en el apartado anterior, se reducirá en un 50 por ciento. Tratándose de rendimientos netos positivos, la reducción sólo resultará aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente.
2.º Dicha reducción será del 100 por ciento, cuando el arrendatario tenga una edad comprendida entre 18 y 35 años y unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas en el período impositivo superiores al indicador público de renta de efectos múltiples.
El arrendatario deberá comunicar anualmente al arrendador, en la forma que reglamentariamente se determine, el cumplimiento de estos requisitos.
Cuando existan varios arrendatarios de una misma vivienda, esta reducción se aplicará sobre la parte del rendimiento neto que proporcionalmente corresponda a los arrendatarios que cumplan los requisitos previstos en este número 2.º.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 23; RIRPF RD 439/2007, Arts. 13, 14