La operación constituye entrega de bienes sujeta a IVA si concurren simultáneamente: (i) realización por empresario o profesional en desarrollo de actividad empresarial o profesional; (ii) transmisión del poder de disposición sobre bien corporal conforme art. 8 LVA; (iii) carácter oneroso; (iv) ámbito espacial del impuesto. La DGT enfatiza que la condición de empresario requiere ordenación por cuenta propia de factores de producción con finalidad de intervenir en producción o distribución, reconociendo expresamente que comunidades de bienes sin personalidad jurídica pueden ser sujetos pasivos cuando constituyan unidad económica autónoma y realicen operaciones sujetas.
Hechos
La entidad consultante es adjudicataria de una parcela resultante de un proceso de reparcelación en pro indiviso con otros dos comuneros. Para sustituir las cuotas del condominio resultante, la entidad satisfará una cantidad de dinero en concepto de indemnización a los otros dos comuneros por su participación en dicho condominio, procediendo así a la división de la cosa común.
Cuestión planteada
Consideración como entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación anteriormente descrita y sujeción a dicho tributo.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
Por su parte, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8, apartado uno de la misma Ley “se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes”.
Por tanto, para que exista una entrega de bienes sujeta al impuesto han de cumplirse todos los requisitos contemplados en el artículo 4.Uno antes transcrito, es decir:
Que se realice por un empresario o profesional en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
Que se trate de una entrega de bienes tal y como se define en el artículo 8 de la Ley 37/1992.
Que se produzca a título oneroso.
Que tenga lugar en el ámbito espacial del impuesto.
En lo que respecta a la presente consulta, lo dos últimos requisitos se cumplen, de manera que los puntos que resultan más conflictivos son las dos primeras condiciones.
2.- En lo relativo al concepto de empresario o profesional el artículo 5, apartado uno, letra a) de la Ley 37/1992, establece que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que desarrollen actividades empresariales o profesionales, definidas en el apartado dos del mismo artículo como aquéllas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
La condición de empresario o profesional se reconoce en el sujeto pasivo del impuesto que, a su vez, puede ser una persona física, jurídica u otra entidad de otro tipo tal y como se reconoce en el artículo 84.tres de la Ley 37/1992. Según este artículo “tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto”.
El artículo 392 del Código Civil, al tratar de las comunidades de bienes señala que "hay comunidad de bienes cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas".
Por tanto, siempre que haya indivisión en la propiedad también existirá una comunidad de bienes compuesta por los propietarios. Y esto sucede así por imperativo legal, tal y como se establece en el Código Civil, por lo que la voluntad de las partes de constituir o no dicha comunidad resulta irrelevante a estos efectos.
No obstante, para que la comunidad de bienes sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que la comunidad tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a efectos del impuesto.
La consideración como sujeto pasivo del impuesto de la comunidad de bienes compuesta por los sujetos adjudicatarios de la parcela a que se refiere la consulta requiere que las operaciones que han de efectuarse se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por ella y no por sus miembros o comuneros. Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriese a la citada comunidad de forma indiferenciada, y no a sus miembros o componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración.
En caso de que las operaciones, se refieran a los miembros o componentes de la comunidad, de manera que sean éstos los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, y no la entidad o conjunto de componentes de ésta, no se podrá considerar, a efectos del impuesto, la existencia de una entidad que, por sí misma, y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del impuesto.
En caso contrario, es decir, si hay una ordenación conjunta de medios y una asunción igualmente conjunta del riesgo y ventura de las operaciones, deberá considerarse que la entidad de que se trate, sociedad civil o comunidad de bienes, tiene la condición de sujeto pasivo del tributo.
En consecuencia, la adjudicación pro indiviso de la parcela a los sujetos a que se refiere la consulta determina la constitución de una comunidad de bienes, de conformidad con lo establecido en el artículo 392 del Código Civil. Sin embargo, esta comunidad de bienes no tiene la consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, pues en ningún momento ha existido la voluntad de llevar a cabo una actividad empresarial o profesional por parte de los comuneros de forma conjunta.
De este modo, la condición de empresario o profesional ha de reconocerse, en su caso, de manera individual a cada uno de los miembros de la comunidad de bienes. En el escrito de consulta solamente se constata que la entidad consultante tiene esta condición de empresario o profesional, pero no se ofrece información al respecto sobre los otros dos comuneros.
3.- En cuanto a la extinción del condominio, en el escrito de consulta se señala textualmente que “para sustituir las cuotas del condominio resultante, (…), esta mercantil ingresa en la Caja general de Depósitos el precio ofertado junto con el I.V.A. correspondiente a disposición del Ayuntamiento de Valencia”.
Se trata de valorar si esta operación, por la que la consultante adquiere la total propiedad del bien inmueble a cambio de una cantidad de dinero, constituye una entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Ya se ha expuesto el concepto de entrega de bienes en el punto primero de esta contestación, según lo dispuesto en el artículo 8.Uno de la Ley 37/1992. En el caso que se consulta existe traslación una de dominio, pues dos de los copropietarios transmiten su parte a un tercero, este es, la entidad consultante.
Efectivamente, la entidad consultante adquiere la plena propiedad del inmueble, que con anterioridad a esta operación no tenía. Con ello, obtiene la capacidad de disponer del bien como si se tratase de su dueño, pues es exactamente este status jurídico el que adquiere con la extinción del condominio.
El artículo 8.Uno ha sido interpretado por la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 8 de febrero de 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, Asunto C-320/88. En dicha sentencia se aclara que el concepto “entrega de bienes” no se refiere a la transmisión de la propiedad de los mismos tal y como dicha transmisión sea regulada en las distintas leyes nacionales, sino que engloba cualquier transmisión de bienes corporales por una de las partes, de manera que capacita a la otra parte para disponer del bien como si efectivamente se tratase de su dueño.
Por ello, para que exista entrega de bienes a efectos del impuesto no es condición necesaria que se produzca una traslación de dominio. Pero es que, en el caso planteado en la consulta se produce una verdadera transmisión del dominio sobre un bien a cambio de una cantidad de dinero, es decir, a cambio de un precio. No se trata de una transformación de la cuota ideal indivisa sobre el haber partible en cuota concreta sobre uno de los lotes resultantes de la división, pues tales lotes no existen. Lo que existe es una transmisión de bienes por parte de dos condóminos, resultando adquirente el tercero de ellos, es decir, la sociedad consultante.
4.- En consecuencia, si el copropietario transmitente tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la entrega de bienes realizada se encontrará sujeta a dicho impuesto.
Por el contrario, si el copropietario transmitente no tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la entrega de bienes realizada no se encontrará sujeta a dicho tributo.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5 y 8