La inclusión de la entidad A en el grupo fiscal IVA requiere que ambas entidades cumplan los requisitos del artículo 163 quinquies de la Ley 37/1992: constituir una unidad económica integrada por una entidad dominante y dependientes con vínculos firmes en los órdenes financiero, económico y de organización, tener todas sus sedes de actividad económica o establecimientos permanentes en territorio español, y que A no forme parte simultáneamente de otro grupo. La transposición normativa del régimen especial se concretó en los artículos 163 quinquies a 163 nonies de la Ley 37/1992 (vigentes desde 1 de enero de 2008) y su desarrollo reglamentario en el capítulo VII del Título VIII del Real Decreto 1624/1992.
Hechos
La entidad consultante adquiere, en el momento de la constitución el 75 por ciento de las participaciones representativas del capital social de una entidad A en el ejercicio 2008, con el objeto de optimizar la estructura de capital de la consultante, mediante la generación de recursos propios. Para ello, se pretende vender los inmuebles de la consultante a la nueva entidad A con arrendamiento posterior a la propia consultante.
El control político de la entidad A se ejercería por los minoritarios ya que sus participaciones en dicha entidad le confieren un 25 por ciento del capital social, y sin embargo, un 75 por ciento de los derechos de voto. La consultante, por su parte, poseerá participaciones que representan un 75 por ciento del capital social pero un 25 por ciento de los derechos de voto, es decir, existe una limitación de los derechos de voto en virtud de cláusulas estatutarias y/o pactos entre socios.
Cuestión planteada
Inclusión de la entidad A en el Grupo Fiscal IVA de la entidad consultante.
Contestación
.- El Régimen especial del grupo de entidades se introdujo en la normativa del Impuesto a través de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, incorporando de esa forma al Derecho interno la posibilidad que ofrece el artículo 11 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, precepto que establece lo siguiente:
“Artículo 11.
Previa consulta al Comité consultivo del Impuesto sobre el Valor Añadido (denominado en lo sucesivo «Comité del IVA»), cada Estado miembro podrá considerar como un solo sujeto pasivo a las personas establecidas en el territorio de ese mismo Estado miembro que gocen de independencia jurídica, pero que se hallen firmemente vinculadas entre sí en los órdenes financiero, económico y de organización.
Un Estado miembro que ejerza la facultad contemplada en el párrafo primero podrá adoptar todas las medidas necesarias para evitar que la aplicación de dicha disposición haga posibles el fraude o la evasión fiscales”.
2.- La transposición concreta del referido precepto comunitario se ha realizado a través de los nuevos artículos 163 quinquies a 163 nonies de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), cuya entrada en vigor ha tenido lugar el 1 de enero de 2008, estando recogido su desarrollo reglamentario en el nuevo capítulo VII del Título VIII del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), capítulo que ha sido introducido ex-novo a través del apartado cinco del artículo primero del Real Decreto 1466/2007, de 2 de noviembre (BOE del 20).
3.- El artículo 163 quinquies de la Ley 37/1992, establece los requisitos subjetivos del régimen.
En este sentido, el apartado primero de dicho precepto establece lo siguiente: “podrán aplicar el régimen especial del grupo de entidades los empresarios o profesionales que formen parte de un grupo de entidades. Se considerará como grupo de entidades el formado por una entidad dominante y sus entidades dependientes, siempre que las sedes de actividad económica o establecimientos permanentes de todas y cada una de ellas radiquen en el territorio de aplicación del Impuesto. Ningún empresario o profesional podrá formar parte simultáneamente de más de un grupo de entidades”.
Con dicho planteamiento general, el apartado dos del mismo precepto legal define específicamente qué se considera como entidad dominante y como dependiente, señalando a tales efectos los siguientes requisitos:
“Dos. Se considerará como entidad dominante aquella que cumpla los requisitos siguientes:
a) Que tenga personalidad jurídica propia. No obstante, los establecimientos permanentes ubicados en el territorio de aplicación del Impuesto podrán tener la condición de entidad dominante respecto de las entidades cuyas participaciones estén afectas a dichos establecimientos, siempre que se cumplan el resto de requisitos establecidos en este apartado.
b) Que tenga una participación, directa o indirecta, de al menos el 50 por ciento del capital de otra u otras entidades.
c) Que dicha participación se mantenga durante todo el año natural.
d) Que no sea dependiente de ninguna otra entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto que reúna los requisitos para ser considerada como dominante.
Tres. Se considerará como entidad dependiente aquella que, constituyendo un empresario o profesional distinto de la entidad dominante, se encuentre establecida en el territorio de aplicación del Impuesto y en la que la entidad dominante posea una participación que reúna los requisitos contenidos en las letras b) y c) del apartado anterior. En ningún caso un establecimiento permanente ubicado en el territorio de aplicación del Impuesto podrá constituir por sí mismo una entidad dependiente.
(…)”.
De acuerdo con los indicados preceptos, un sociedad como la entidad A objeto de consulta que, teniendo la condición de empresario o profesional, está participada en un 75 por ciento de su capital social por la entidad consultante, podrá aplicar el régimen del grupo de entidades en su condición de entidad dependiente, siempre que este porcentaje suponga, como señala la Directiva, que se hallen firmemente vinculadas entre sí en los órdenes financiero, económico y de organización.
En todo caso deberán cumplirse el resto de requisitos deducidos de la normativa del Impuesto reproducida.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
IVA-Régimen especial de grupo de entidades