Los suministros de energía eléctrica constituyen entregas de bienes sujetas a IVA conforme al artículo 4 LIVA, independientemente de que la contraprestación consista parcial o totalmente en derechos de aprovechamiento de agua. La base imponible se determinará conforme al artículo 79 LIVA: si la contraprestación es mixta (dinero + derechos), sumará el efectivo recibido más el valor de mercado de los derechos cedidos en condiciones de independencia; si es íntegramente en especie, la base será el valor de mercado de la contraprestación. La repercusión del impuesto se realiza sobre la base así determinada, sin consideración al ánimo de lucro o resultado empresarial.
Hechos
La consultante agrupa a la federación de municipios con centrales hidroeléctricas y embalses que han suscrito contratos con compañías productoras de energía eléctrica por los que ayuntamientos o vecinos de los municipios ceden el aprovechamiento de aguas a cambio de suministros de energía eléctrica.
Cuestión planteada
Sujeción y en su caso, base imponible y repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los referidos suministros.
Contestación
1.- El artículo 4 apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
De acuerdo con lo dispuesto en el apartado tres de dicho precepto, la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.
Por otra parte, el apartado uno, del artículo 8 de la Ley 37/1992, establece que “se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía”.
Por tanto, en el supuesto considerado los suministros de energía eléctrica objeto de consulta constituyen para las empresas suministradoras entregas onerosas de bienes, sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, cuya contraprestación, total o parcialmente no consiste en dinero, sino también, en todo o en parte, en los derechos de aprovechamiento de agua, que han sido cedidos a las compañías eléctricas por los ayuntamientos o vecinos de los municipios consultantes..
2.- El artículo 79 de la Ley 37/1992 establece la siguiente regla general en relación con la base imponible:
“La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas."
Para determinar el importe total de la contraprestación, el artículo 79 de la misma Ley establece reglas especiales aplicables, entre otros, en los casos de que la contraprestación no esté constituida únicamente por dinero como en el caso considerado. En este sentido, el apartado uno del referido artículo establece que:
“Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.
No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la parte no dineraria de la contraprestación el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuere superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior.
Por consiguiente, la base imponible de estas operaciones de suministro de energía eléctrica que se efectúa sin contraprestación dineraria, o sólo en parte con contraprestación dineraria, deberá de ser calculada de acuerdo con las reglas especiales previstas por la Ley 37/1992 en su artículo 79, apartado uno, antes transcrito, pero teniendo en cuenta, cuando proceda, para la determinación del valor mercado, la normativa nacional reguladora de las tarifas eléctricas que deben aplicar las empresas comercializadoras de energía eléctrica y que será de aplicación para determinar la base imponible del suministro.
3.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 37/1992, los empresarios o profesionales sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán repercutir íntegramente el importe de dicho Impuesto que grave las entregas de bienes o prestaciones de servicio que los mismos efectúen, sobre aquel para quien realicen tales operaciones, quedando este último obligado a soportar dicha repercusión siempre que la misma se ajuste a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto, cualesquiera que fuesen las estipulaciones existentes entre ellos.
Según establece el mismo artículo 88, la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido deberá efectuarse mediante factura o documento análogo, en las condiciones previstas en dicho artículo y en el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, que prueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación
Conforme a lo dispuesto anteriormente, el obligado a soportar la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grave las operaciones sujetas a dicho Impuesto será el destinatario de las mismas y, por tanto, en el presente caso, los Ayuntamientos consultantes o sus vecinos respecto de los suministro de energía eléctrica objeto de consulta.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.. Art. 4.uno; 8;, 79. uno y 88.