La consolidación del dominio en nudo propietario por renuncia gratuita al usufructo vitalicio constituye hecho imponible en ISD como adquisición a título lucrativo conforme al artículo 3.1.b) de la Ley 29/1987. El régimen aplicable es el del artículo 51.4 del Reglamento ISD: el adquirente tributará por la mayor de las dos liquidaciones —la correspondiente a la desmembración original del dominio y la del negocio jurídico extintivo del usufructo—, no siendo aplicable exención alguna de vinculación entre familiares ni reducciones autonómicas que hubieran podido beneficiar la transmisión inicial.
Hechos
La madre del consultante posee el usufructo de varias fincas y los hijos la nuda propiedad de las mismas; el usufructo de unas fincas se constituyó por sucesión hereditaria y el de otra por adquisición inter vivos. Actualmente la madre pretende renunciar al usufructo.
Cuestión planteada
Tributación de la operación.
Contestación
En primer lugar, se debe advertir que conforme al artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria "Los sujetos pasivos y demás obligados tributarios podrán formular a la Administración consultas debidamente documentadas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda", por lo que la competencia de esta Dirección General en cuanto a la contestación de las referidas consultas se limita al aspecto tributario de los antecedentes y circunstancias expuestos por los contribuyentes, no alcanzando, en ningún caso, a los efectos o consecuencias de cualquier otro orden, civil, registral, etc., que puedan derivarse de los referidos hechos.
En segundo lugar, cabe indicar que el consultante no especifica si la consolidación del referido usufructo temporal por renuncia de la madre va a ser gratuita o mediante contraprestación. No obstante, dado que el consultante no ha hecho referencia alguna a contraprestaciones parece más adecuado considerar que la operación es a título lucrativo. La contestación que se expone a continuación parte de esa premisa.
El artículo 3.1.b) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) dispone lo siguiente:
“1. Constituye el hecho imponible:
[…]
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos.”.
Por su parte, el artículo 51 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991), que establece determinadas reglas especiales relativas al usufructo y otros derechos reales de uso y disfrute sobre bienes ajenos determina en su apartado 4 lo siguiente:
“4. Si la consolidación del dominio en la persona del primero o sucesivos nudo propietarios, se produjese por una causa distinta al cumplimiento del plazo previsto o a la muerte del usufructuario, el adquirente sólo pagará la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo.”.
Conforme a los preceptos transcritos, la consolidación del dominio sobre los inmuebles en los nudo propietarios, al realizarse por una causa distinta al cumplimiento del plazo previsto o a la muerte de la usufructuaria, deberá tributar por la más alta de las dos liquidaciones a que hace referencia este último precepto. En este caso, la renuncia gratuita de la madre del consultante al usufructo vitalicio que tiene constituido a su favor es uno de los hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y deberá tributar por el valor mas alto que resulte del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación, o por el que constituyó el usufructo, en unos casos de origen inter vivos (Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados) y en otros de origen mortis causa (Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, concepto Sucesiones).
En lo referente a la valoración del usufructo y la nuda propiedad, el artículo 49 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece lo siguiente: “Para la valoración de los derechos de usufructo y nuda propiedad se aplicarán las reglas siguientes:
…..
b) En los usufructos vitalicios se estimará que el valor es igual al 70 por 100 del valor total de los bienes cuando el usufructuario cuente menos de veinte años, minorándose el porcentaje en la proporción de un 1 por 100 por cada año más, con el límite mínimo del 10 por 100.
……”.
El usufructo tendrá que valorarse en función de la edad de la madre del consultante y el tanto por ciento que resulte se aplicará sobre el valor real de las fincas que quiere donar
Referente al lugar donde hay que presentar las liquidaciones habrá que estar a lo establecido en la Ley 22/2009, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias; a este respecto el artículo 32 de dicha ley establece que en el caso de donación de bienes inmuebles el punto de conexión será en el lugar donde estos radiquen, en este caso todos los inmuebles se encuentran en Jaén, luego será la Comunidad Autónoma de Andalucía donde se deberán presentar dichas liquidaciones.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3-1- b) . RISD RD 1629/1991 art. 49 y 51