Las entregas de bienes con montaje realizadas por la consultante en Chile no están sujetas al IVA al concurrir los requisitos del artículo 68.Dos.2º de la LIVA: coste de montaje superior al 15% de la contraprestación total e inmovilización del bien, siendo el lugar de realización donde se ultima la instalación (fuera del territorio español). Los servicios de mantenimiento prestados por el proveedor chileno sí generan sujeción al IVA en España conforme al artículo 69.1º LIVA, pues la consultante actúa como empresario con sede en territorio español, siendo destinataria de la prestación; la factura del proveedor chileno debe integrarse en el registro de facturas recibidas como documento que acredita la adquisición de servicios.
Hechos
La mercantil consultante ha exportado a Chile determinada mercancía (polipastos y grúas) que ha vendido a otra empresa española para la que realiza también el montaje en Chile. Por otra parte, ha encargado a una empresa chilena la supervisión del montaje.
Cuestión planteada
Sujeción al impuesto sobre el Valor Añadido del servicio de montaje que realiza la consultante a favor de su cliente y el que recibe de la empresa chilena.
Inclusión en, su caso, el libro registro de facturas recibidas la que documente el servicio prestado por el proveedor chileno.
Contestación
1.- El artículo 68.Dos.2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece:
“El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes:
(…)
Dos. También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto:
2º. Las entregas de los bienes que hayan de ser objeto de instalación o montaje antes de su puesta a disposición, cuando la instalación se ultime en el referido territorio. Esta regla sólo se aplicará cuando la instalación o montaje implique la inmovilización de los bienes entregados y su coste exceda del 15 por ciento de la total contraprestación correspondiente a la entrega de los bienes instalados.”.
De la información contenida en el texto de la consulta se deduce que el coste del montaje excede el 15 por ciento del total de la contraprestación (teniendo en cuenta el importe correspondiente al servicio de montaje respecto del coste total facturado al cliente por los bienes y el montaje de estos), en consecuencia, las entregas que realiza la consultante son aquellas que han de ser objeto de instalación o montaje e inmovilización antes de su puesta a disposición, que se entenderán realizadas en el lugar donde se última la instalación o el montaje, por lo que se trata de entregas no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que la instalación se ultima fuera del territorio de aplicación del Impuesto.
2.- Por otra parte, en relación con los servicios de mantenimiento de la maquinaria que va a recibir la consultante de la empresa chilena, el artículo 69 de la Ley 37/1992 en relación con el lugar de realización de las prestaciones de servicios, lo siguiente:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…).”.
En consecuencia, bajo la premisa de que la consultante no dispone de un establecimiento en Chile, los referidos servicios quedarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto al ser su destinataria la consultante, un empresario o profesional cuya sede de actividad económica se encuentra en dicho territorio.
3.- Por otra parte, en la medida que estos servicios son prestados por una empresa chilena que no dispone de establecimiento permanente en España, será sujeto pasivo del Impuesto la propia consultante en aplicación la regla de inversión del sujeto pasivo contenida en el artículos 84.Uno.2º, letra a), de la Ley 37/1992 que dispone que serán sujetos pasivos del Impuesto:
“(…)
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…).”.
4.- Por último, en relación con la inclusión en los Libros Registros del Impuesto de la factura o el documento que justifique el servicio prestado por el proveedor chileno (justificante contable de la operación), el artículo 62 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), que trata sobre los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece lo siguiente:
“1. Los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán llevar, con carácter general, y en los términos dispuestos por este Reglamento, los siguientes Libros Registros:
a) Libro Registro de facturas expedidas.
b) Libro Registro de facturas recibidas.
c) Libro Registro de bienes de inversión.
d) Libro Registro de determinadas operaciones intracomunitarias.
(…)
En relación con el Libro Registro de facturas recibidas, el artículo 64 del mismo texto reglamentario dispone lo siguiente:
“1. Los empresarios o profesionales, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberán numerar correlativamente todas las facturas, justificantes contables y documentos de Aduanas correspondientes a los bienes adquiridos o importados y a los servicios recibidos en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. Esta numeración podrá realizarse mediante series separadas siempre que existan razones objetivas que lo justifiquen.
2. Los documentos a que se refiere el apartado anterior se anotarán en el Libro Registro de facturas recibidas.
En particular, se anotarán las facturas correspondientes a las entregas que den lugar a las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto efectuadas por los empresarios o profesionales.
Igualmente, deberán anotarse las facturas o, en su caso, los justificantes contables a que se refiere el número 4.º del apartado uno del artículo 97 de la Ley del Impuesto.
(…).”.
En este sentido, el artículo 97 de la Ley establece que:
“Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.
A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
(…)
4º. La factura original o el justificante contable de la operación expedido por quien realice una entrega de bienes o una prestación de servicios al destinatario, sujeto pasivo del Impuesto, en los supuestos a que se refieren los números 2.º, 3.º y 4.º del apartado uno del artículo 84 y el artículo 140 quinque de esta Ley, siempre que dicha entrega o prestación esté debidamente consignada en la declaración-liquidación a que se refiere el número 6.º del apartado uno del artículo 164 de esta Ley.
(…).”.
En consecuencia será necesario anotar en el Libro Registro de facturas recibidas el justificante contable recibido del proveedor chileno que documenta la recepción del servicio de mantenimiento objeto de consulta, en los términos establecidos en el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Art. 68.Dos.2º y 69.Uno.1º.