La DGT confirma la aplicación del tipo reducido del 4% a las entregas de libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como a los elementos complementarios (soportes sonoros o videomagnéticos) entregados conjuntamente con precio único, siempre que no constituyan productos identificables comercialmente de forma independiente o cuyo valor de mercado supere el del bien principal. El tipo general del 21% rige para entregas que no cumplan estos requisitos o cuando los soportes contengan fundamentalmente obras musicales, cinematográficas o programas informáticos comercializados de forma autónoma.
Hechos
El consultante comercializa los productos denominados "BLOC MUSICA CAMPUS UNIVERSITY A4, A5 y A5 PENTAGRAMA GRAN" que son cuadernos de música pautados para escribir notas musicales, y los llamados "BLOC ACUARELA CAMPUS UNIVERSITY A3 y A4" que son cuadernos apaisados con hojas en blanco en papel especial para pintar a la acuarela, así como "BLOC DE ARTE CAMPUS UNIVERSITY A3 Y LISO A4" y "BLOC DIBUJO LUXE CAMPUS UNIVERSITY A3, A4 y RECUADRO A4" que son cuadernos apaisados de diversos tamaños con hojas en blanco de papel de textura especial para dibujo y pintura.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a los mencionados productos.
Contestación
1.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
Por su parte, el artículo 91, apartado dos, 1, número 2º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, determina que se aplicará el tipo impositivo del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los siguientes bienes:
“2º. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
Se comprenderán en este número las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la encuadernación de los mismos.
A estos efectos tendrán la consideración de elementos complementarios las cintas magnetofónicas, discos, videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que constituyan una unidad funcional con el libro, periódico o revista, perfeccionando o completando su contenido y que se vendan con ellos, con las siguientes excepciones:
a) Los discos y cintas magnetofónicas que contengan exclusivamente obras musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
b) Los videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que contengan películas cinematográficas, programas o series de televisión de ficción o musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
c) Los productos informáticos grabados por cualquier medio en los soportes indicados en las letras anteriores, cuando contengan principalmente programas o aplicaciones que se comercialicen de forma independiente en el mercado.
Se entenderá que los libros, periódicos y revistas contienen fundamentalmente publicidad cuando más del 75 por ciento de los ingresos que proporcionen a su editor se obtengan por este concepto.
Se considerarán comprendidos en este número los álbumes, partituras, mapas y cuadernos de dibujo, excepto los artículos y aparatos electrónicos.”.
A su vez, la Resolución de 2 de agosto de 2012, de la Dirección General de Tributos, sobre el tipo impositivo aplicable a determinadas entregas de bienes y prestaciones de servicios en el Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 6 de agosto), ha dispuesto lo siguiente:
“1º. Tipo impositivo aplicable a los objetos que, por sus características, solo puedan utilizarse como material escolar.
Se modifica el último párrafo del artículo 91.Dos.1.2º. de la Ley 37/1992, en aras de una aplicación más acorde con lo establecido en el anexo III de la Directiva 2006/112/CE. De esta forma, a partir del 1 de septiembre de 2012, la aplicación del tipo reducido del 4 por ciento al material escolar queda limitada en esta categoría de bienes a los álbumes, partituras, mapas y cuadernos de dibujo.
(…)”
2.- El artículo 12 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), establece lo siguiente:
"1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.
2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.".
Según dispone el artículo 3º del Código Civil, "las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.".
Por su parte el artículo 14 de la citada Ley General Tributaria prohíbe la analogía en los siguientes términos: "No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.".
En este sentido, y ante la ausencia de un concepto legal de “cuaderno” debe considerarse la definición dada por el Diccionario de la Real Academia Española, según el cual, en su acepción más corriente y usual dice: “Conjunto o agregado de algunos pliegos de papel, doblados y cosidos en forma de libro” o, en una segunda acepción: “Libro pequeño o conjunto de papel en que se lleva la cuenta y razón, o en que se escriben algunas noticias, ordenanzas o instrucciones.”.
Por otra parte, el citado Diccionario considera, entre otras, las siguientes definiciones de álbum:
“Libro en blanco, comúnmente apaisado, y encuadernado con más o menos lujo, cuyas hojas se llenan con breves composiciones literarias, sentencias, máximas, piezas de música, firmas, retratos, etc.", así como "libro en blanco de hojas dobles con una o más aberturas de forma regular, a manera de marcos, para colocar en ellas fotografías, acuarelas, grabados, etc.".
3.- De acuerdo con todo lo anterior, cabe concluir que los productos objeto de consulta tienen la consideración de álbumes o cuadernos de dibujo o pintura y cuadernos para escribir música, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que por sus características objetivas, esa es la finalidad de los mismos. Dichos productos se encuentran por tanto entre los mencionados en el artículo 91, apartado dos, 1, número 2º de la Ley del Impuesto, por lo que les resulta de aplicación el tipo reducido del 4 por ciento.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 90-Uno; 91-Dos-1-2º-