El devengo del IVA en prestaciones de servicios con ejecución de obra se produce en el momento de puesta a disposición de los bienes, por lo que cuando la retención por garantía se efectúa post-entrega, ya ha nacido la obligación tributaria. En consecuencia, la base imponible del IVA se calcula sobre la contraprestación total devengada (sin deducción de la retención), siendo la inclusión o exclusión de la retención en el cálculo del IVA una cuestión ajena al ámbito tributario y sujeta al acuerdo entre partes.
Hechos
La entidad consultante ha llevado una ejecución de obras con aportación de materiales, habiéndose producido la entrega de dicha obra. En el momento del pago, posterior a la entrega y del devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, su cliente procede a retener determinado importe en concepto de garantía por las mencionadas obras.
Cuestión planteada
Base de cálculo del importe de la retención efectuada por el cliente; con o sin IVA.
Contestación
1.- El artículo 75, apartado uno, número 2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que se devengará el Impuesto: “2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas. No obstante, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.”
De acuerdo con lo señalado en el escrito de consulta, en el momento de producirse la retención por el cliente de la entidad consultante, en concepto de garantía por la obra ejecutada, ya se ha producido el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que se ha producido, según se indica en el mencionado escrito, la entrega de la obra ejecutada. En dichas circunstancias, y habiéndose expedido la correspondiente factura el pago de la misma para documentar la citada operación, no tendrán la consideración de pago anticipado los importes que se pongan al cobro por la entidad consultante.
2.- El artículo 78, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Según reiterada doctrina de esta Dirección General, cuando se produzcan pagos anticipados anteriores a la puesta a disposición de los bienes, el Impuesto sobre el Valor Añadido se devengará en el momento del cobro total o parcial, por los importes efectivamente percibidos, en cuyo caso, no formará parte de la base imponible el importe retenido en concepto de garantía, supuesto que según se deduce del escrito de consulta no concurre en el presente caso, pues ya se ha producido el hecho imponible derivado de la entrega de la obra y el correspondiente devengo del Impuesto
Las distintas opciones que se señalan en el escrito de consulta para determinar la base sobre la que calcular el porcentaje de retención en concepto de garantía, así como el mismo porcentaje de retención y, en definitiva, el importe de la propia garantía, son cuestiones ajenas, en este caso, al ámbito tributario y su fijación queda al pacto que establezcan las partes.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 78